摘要：文章首先從煤炭企業成本核算制度、辦法、內容等方面回顧了我國現行的煤炭企業的成本核算的現狀，然后從現行煤炭企業成本缺失環境成本、煤炭成本項目開支偏低等方面指出了我國現行的煤炭企業成本核算存在的問題，從彌補漏項，增加缺失成本、在煤炭企業成本核算體系中增加環保成本等方面提出了煤炭企業成本核算的對策及建議，對我國煤炭企業成本核算具有很好的指導和借鑒意義。
關鍵詞：煤炭企業；成本核算；對策
我國現行的煤炭企業的成本核算辦法，仍是1991年原能源部在當時的社會經濟水平下制定的，具體包括原煤的篩選費用、煤炭銷售過程中發生的費用、企業生產經營融資發生的財務費用等方面的內容。從其內容來看，由于它僅核算煤礦生產的直接生產成本，可以說已不能完全適應當前改革與發展的新形勢、新需要，嚴重制約了煤炭工業的健康發展。因此，如何科學界定煤炭企業成本核算范圍，改變目前煤炭成本核算現狀，提出相應的核算方法，為煤炭企業健康發展提供制度保障，已成為煤炭企業界和學術界研究的熱門話題，研究煤炭企業成本核算具有重要的理論價值和實踐價值。
一、現行煤炭企業成本核算現狀
基于現行的煤炭成本核算體系和辦法已不適應改革發展新形勢的要求，在煤炭企業成本核算制度、核算辦法和煤炭成本核算內容方面，各級政府和企業都做了相應的完善。
煤炭企業成本核算制度方面。各級政府和企業積極探索如何進一步改革和完善煤炭企業成本核算制度。如：中央政府首先制定了增加煤炭安全生產投入的辦法。大多數省政府關注提高煤炭資源和環境補償標準，經國家稅務總局批準提高了煤炭資源稅征收標準。安徽建立了新井建設資金，山東建立了改革發展基金，陜西建立了煤礦轉產資金，河南、安徽等省提高了維簡費提取標準。這些改革措施對完善煤炭成本核算起到了很好的促進作用。
煤炭成本核算方法和內容方面。煤炭企業的成本核算項目按費用要素可以分為材料、提取的包干工資、提取的福利費、電力、折舊費、提取的井巷費、提取的維簡費、安全生產費用、修理費、地面塌陷補償費和其他支出共項內容。其中的“提取的井巷費”和“提取的維簡費”兩項內容按國家確定的標準乘原煤產量計提計人煤炭成本。
安全生產費用與井巷維簡費一樣按煤炭產量乘以確定的標準計提計入煤炭成本，形成企業的流動負債。與井巷維簡費不同的是井巷維簡費是按一定額度的標準計提，而安全生產費用國家只規定了最低提取標準15元/噸，最高不限，提取多少由企業依據安全投人情況自定。安全生產費用的支出范圍既包括資本性支出也包括費用性支出。資本性支出在增加資產的同時，核銷流動負債增加累計折舊。
在煤炭企業的資產中，煤礦井下井巷工程形成的礦井建筑物資產，在折舊方法上與其他資產不同。礦井建筑物資產沒有按年限法計提折舊，未超齡的礦井建筑物按國家核定的標準乘原煤產量計提井巷折舊，視同礦井建筑物的累計折舊。超齡的礦井建筑物按國家核定的標準乘原煤產量計提井巷維簡費。
二、現行煤炭企業成本核算存在的問題
盡管上述核算制度、方法和內容對完善煤炭企業成本核算起到了一定的作用，但是缺乏系統全面的考慮，在制度性成本、機制性成本存在扭曲，很大程度上影響和制約了整個行業經濟運行的健康發展。如現行煤炭企業成本核算成本開支范圍偏窄、項目標準過低，許多內容未在成本核算中體現，直接影響了煤炭成本的真實性、完整性。具體而言，現行煤炭企業成本核算存在以下幾方面的問題：
（一）環境治理支出加大，而成本項目中沒有列示
煤礦對周圍環境的污染主要包括煤矸石露天堆放、污水排放、燃煤鍋爐廢氣排放等，還要進行土地復墾、塌陷治理等工作，按照現行的成本列支標準，無法徹底改變煤礦“臟、亂、差”的面貌。隨著國家對環境保護標準的提高，和諧礦區和社會主義新農村的建設，環境治理費用也大大增加。此外，在煤炭的開采與加工過程中，除了塌陷造成一定的土地資源破壞外，還產生一定的水污染和空氣污染。在現行的煤炭成本核算框架中，只有塌陷補償費一項，沒有水污染和空氣污染的治理費，實際上每個礦井或多或少都有支付一些環境治理方面的費用。因此環境保護與治理費用也會成為煤炭成本的重要組成部分，而目前的煤炭企業成本核算體系卻未能將其在煤炭企業成本核算項目中列示。
（二）煤炭成本項目開支偏低
煤炭成本項目開支偏低主要表現在以下方面：
1、礦井安全投入不足。安全技措的提取和使用只解決了企業投入方向問題，沒有解決安全生產所需足額投入問題。足夠的安全生產投入，是企業生產正常進行的必要保證。按一定的比例提取安全技措費，從一定程度上保證企業生產安全投入數額，硬性規定了企業向安全生產投入的比例和方向。但一個企業安全生產投入到底需要多少，何時投入，要根據該企業的實際生產情況。目前，隨著企業效益的不斷提高，以及生產發展的需要，企業對安全生產的投入已經大大超過了規定的噸煤提取額。如果企業沒有能力投入，那么，投入仍然是象征性的一個統計數字。
2、人工成本偏低。煤炭生產采、掘、機、運、通工人勞動強度大，屬苦、臟、累、險工種。工資水平偏低，煤炭行業人均工資只有電力行業的六分之一。低工資成本造成職工隊伍不穩定，從而帶來職工素質低下、安全隱患增多。
3、礦井接替投入不足。礦井開拓延深、技術改造和新技術的推廣沒有足夠的資金來源，影響礦井后續生產和盈利水平。其原因主要是提取的噸煤維簡費偏低。
（三）煤炭企業的成本核算未體現煤炭的資源成本
煤炭資源是煤炭企業生產的先決條件，目前煤炭企業的成本中未能體現出資源成本。國有煤炭企業的煤炭資源基本上是通過行政方式劃撥給國有煤炭企業開采的，改革開放以后，要求煤炭企業開采前購買采礦權，開采后繳納資源稅和資源補償費，但由于采礦權評估方法的局限性，噸煤的資源成本還是遠低于煤炭資源的實際價值。同時，在有償取得采礦權使用費后的核算上，又普遍將采礦權使用費視同無形資產進行核算，在管理費用中分期攤銷，未作為煤炭成本的組成部分。如果資源成本不在成本中體現，將直接影響煤炭成本的真實性和完整性。
（四）現行煤炭企業成本核算中人工費用偏低
煤炭一直屬于艱苦行業，而且絕大多數煤礦位于偏遠地區，近年來雖然煤礦機械化程度有了很大提高，但煤礦工人的苦、臟、累、險還是其他行業所不能相比的，收入水平總體不高，直接造成煤礦急需的采礦、地質、機電等專業人才流失， 嚴重制約了煤礦的技術進步和革新。
（五）現行煤炭企業成本核算中沒有考慮煤礦退出成本
煤炭屬于不可再生資源，所有煤礦將來都會面臨一個問題，資源枯竭煤礦要關閉。煤礦關閉前，需要大量的資金用于企業轉產和人員安置，按現行煤炭成本管理辦法，企業不能預先計提計入成本， 所需資金沒有來源。
三、煤炭企業成本核算的對策及建議
眾所周知，由于煤炭企業成本核算框架的不科學，才使得大量煤炭成本外部化，以及煤炭生產經營欠賬較多，使得煤炭成本不能真實全面地反映煤炭在生產過程中的實際支出，也因此引發了目前煤炭漲價過快，煤炭企業利潤過高的議論。因此，在煤炭企業成本核算過程中，可以采取以下對策和建議：
（一）彌補漏項，增加缺失成本
煤炭企業是資源型企業，擁有資源才能生存和發展。過去煤炭和土地等資源基本上是國家無償劃撥，資源成本忽略不計。隨著市場經濟的發展，國家政策變化，資源的無償使用變為有償使用。由于礦井建設前期任務重，資源成本需先提后用，否則滿足不了礦井持續發展的需要。資源成本包括企業獲得探礦權、采礦權的全部支出，包括：煤田勘探費、設計費、采礦權使用費、礦產資源補償費、土地征用費、資源稅等與煤炭資源獲得有關的費用。如邯鄲礦業集團，根據其當年的資源條件，按礦業權價格評估測算2010-2015年邯鄲礦業集團取得煤炭資源的資源成本預計12-15元/t，應按此標準在成本中提取，?？顚Ｓ?。
（二）在煤炭企業成本核算體系中增加環保成本
環保成本是指煤炭企業開采、加工和運輸煤炭過程中對環境破壞的補償成本，包括地面塌陷費、污水治理費、殲石山綠化費、粉塵治理費、填殲造地、土地復墾、生態資源保護費等與生態環保有關的費用。建議參照維簡費的計提方法，在煤炭成本中按產量乘一定標準計提，按實際需要據實開支，結余可結轉下年使用，不足部分可直接在當年成本中列支。過去環境治理費用較少，煤炭成本只列塌陷費一項，如以徐礦集團為例，2004年塌陷補償費8元/t，2005年提高到10元/t，?？顚Ｓ谩ｋS著國家對環境保護標準的提高，環境治理費用將大大增加。建議在煤炭成本中預提，?？顚Ｓ?。
（三）在煤炭企業成本核算體系中增加退出成本
退出成本是指為解決煤炭企業資源枯竭，關閉破產、停產所衍生的必然支出及轉產轉型而提留的成本，包括轉產基金，安置職工支出、職工解除勞動合同補償費、回收和轉移礦井資產發生的費用等。建議允許在煤炭成本中按一定標準計提，按實際需要據實開支，結余結轉下年使用，不足部分可直接在當年成本中列支。
（四）提高現有項目的水平和標準
提高工資水平。煤礦工人由于苦、累、臟，歷史上收入曾經高于其他行業。但目前職工收入很低，造成很多職工家庭生活困難，大量專業人才流失，嚴重影響了礦區穩定和發展。因此，應根據煤礦工人的勞動強度、煤炭行業對社會的貢獻以及社會發展對煤礦的需求，提高工資水平，人均收入逐步達到鐵路、電力行業等行業職工平均工資的1.5倍左右。
涉及職工待遇的現行政策到位，足額進入成本和費用。
提高煤礦職工艱苦崗位津貼、井下津貼、班中餐、夜班費、誤餐費標準，爭取國家給予稅前列支的優惠政策。
（五）制定完善煤炭成本實施方案，有序分步實施
落實科學發展觀，完善煤炭成本核算是一項長期任務，不可一蹴而就；應統籌兼顧、慎重決策、分步實施、有序推進、逐步完善。建議財政部會同有關部門制定改革完善煤炭企業成本核算制度方案，統籌考慮各方面關系，兼顧各方面禮儀，充分考慮社會和企業的承受能力，積極穩妥地推進煤炭企業成本改革。對建立煤礦安全風險抵押金、建立煤炭資源有償使用機制、建立煤礦環境補償保證金和煤礦衰老轉產資金等重點政策措施，統籌安排，分步實施。進一步提高煤礦職工艱苦崗位津貼標準，繼續完善煤礦安全費用，建立起煤礦安全風險抵押金。進一步完善礦區生態環境恢復補償金，所有煤礦企業進一步完善資源有償使用改革，基本建立起煤炭企業成本核算體系和制度。
總之，煤炭企業成本管理是一項復雜性、長期性、系統性的工程，需要各部門齊心協力，齊抓共管。要想煤炭企業提高經濟效益，必須加強成本核算和管理，并且必須堅持以財務管理為核心，即以成本核算為基礎，以成本控制為主線，變傳統的被動式成本核算管理為主動的戰略成本管理，把成本核算、管理和控制貫穿于生產經營的整個過程。使成本核算和管理更好的適應企業發展，適應市場經濟的要求，在煤炭企業跨越式發展中發揮更大作用。
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