上海會計2002.1
芻議金融稽核中的符合性測試
沈惠霞
一、金融稽核中執行符合性測試的意義
符合性測試，是稽核人員為了確定被稽核單位內部控制制度的設計和執行是否有效而實施的稽核程序，通常也稱為制度測試。符合性測試是內部控制發展到一定階段的產物，在審計實踐中，首先研究與評價被審計單位的內部控制制度，并對“擬信賴的內部控制進行符合性測試，據以確定對實質性測試的性質、時間和范圍的影響”，已成為現代審計的重要特征。金融稽核理論與實務的發展，使得在金融稽核實務中進行符合性測試同樣具有重要意義。
（一）符合性測試是金融稽核業務發展的要求。金融稽核雖然屬于內部審計，但發展到今天，已從僅對本單位各項業務和財務活動進行稽核拓展開去，發展成為在系統內“上下互動”或“上查下”的稽核格局，并且為了保證其獨立性，真正發揮金融稽核監督、鑒證與評價職能，有的金融機構采取措施，將稽核機構從業務機構中分離出來，成為與業務機構并行設立的獨立檢查機構，如工行建立的三級稽核管理體制較為典型。因此，對于被稽核單位而言，金融稽核具有了外部審計的諸多特性，客觀上促使金融稽核必須汲取現代審計研究成果，對被稽核單位的內部控制制度進行測試，以有效節約稽核資源。
（二）符合性測試是稽核對象發展的要求。隨著經濟水平的提高和電子信息技術的運用，我國金融業無論從業務規模、業務種類，還是業務處理手段及業務空間（網絡銀行）都有了飛速的發展。在金融稽核對象的規模和范圍日益擴大的情況下，如果仍然采用傳統的全面而詳細的稽核檢查方法，不僅費時費力，而且無法適應稽核對象發展的需要，使稽核檢查流于形式，稽核監督職能也就無從發揮。稽核對象的發展，客觀上促進金融稽核工作從詳細稽核發展成為以測試內部控制為基礎的抽樣稽核。
（三）符合性測試可以提高稽核工作效率、效果。稽核人員在完成對被稽核單位內部控制的符合性測試后、最終要評價其控制風險，確定被稽核單位內部控制的可信度，并據此確定將要進行的實質性測試的性質、時間和范圍。如果控制風險評價為“低級”，稽核人員則可以減少實質性測試，提高現場稽核的工作效率；如果控制風險評價“較高級”，稽核人員就要增加實質性測試，從而提高稽核工作效果。
二、金融稽核中符合性測試的運用策略
（一）選擇合適的符合性測試種類。
1．同步符合性測試。對金融機構的內部控制進行稽核，需要經過調查、測試與評價三個步驟：調查內部控制制度的建立和健全性，測試制度執行的符合性，評價制度的有效性。同步符合性測試是指金融稽核人員在取得對內部控制制度了解的同時進行的符合性測試。這種符合性測試可以執行，也可以不執行，由稽核人員自行加以選擇執行。
2．計劃符合性測試。這種測試是稽核人員在現場稽核中，選用較低的控制風險估計水平時必須執行的測試程序。這里所說的控制風險是稽核風險的一個組成部分，是指某一帳戶或某項業務單獨或連同其他帳戶、業務發生重大錯報或漏報，而未能被被稽核單位內部控制防止、發現或糾正的可能性。被稽核單位內部控制有效則會降低控制風險，而內部控制無效則增加控制風險。稽核人員無法改變控制風險的實際水平。只能通過執行符合性測試程序，來改變其對控制風險的估計水平。
3．額外符合性測試。這種測試也是在現場稽核中執行，是稽核人員在證實某項內部控制制度被有效執行時，為了進一步降低稽核人員對控制風險的估計水平而執行的符合性測試程序。稽核人員在執行這一種測試前，必須考慮是否符合成本效益原則；還必須考慮有沒有可能獲得額外的證據，來支持進一步降低控制風險的初步估計水平。否則，就不必執行這種測試。
（二）綜合運用符合性測試的方法。
1．穿行測試法。就是金融稽核人員在現場稽核中，選擇具有代表性的一筆或若干筆具體業務，按照被稽核單位的業務流程從頭至尾地進行審查或親自動手重新做一遍，以判斷該單位內部控制的健全性和有效性的一種實際體驗法。這種方法可以全面檢查業務流程的各個控制點的實際執行情況、發揮的作用、存在的問題，以及整個控制系統是否有成效，據以作出評價結論。
2．憑證檢查法。一個單位會計憑證的流轉程序可以體現該單位有關人員在處理業務中的職責、相互聯系、相互制約、復核和核對等內部控制的基本原則。因此，稽核人員通過檢查已辦妥業務的憑證，可以觀察到被稽核單位內部控制制度的實際執行情況，并將實際執行情況與基本制度相對照，檢查是否一致。如對空白重要憑證的保管、領用、作廢等制度的檢查。可以調閱出入庫憑證，看有關經辦人員是否按照制度規定簽章。
3．實地觀察法。就是金融稽核人員根據業務處理程序，到被稽核單位處理業務的現場進行實地觀察，以核實內部控制實際執行情況；同時，將各方面觀察結果進行歸納。評價，從而判斷該單位內部控制的實際執行情況和使用效果。在實地觀察中應注意以下問題：第一，被稽核單位所設立的內部控制制度是否被貫徹執行并取得效果；第二，執行內部控制制度的人員是否適宜擔負該項工作；第三，這些內部控制制度是否既有利于提高工作效率與效果，并相互協調，又有利于進行相互制約，防止錯弊。需要指出的是，實地觀察法只能證實觀察當時的情況，而對被稽核單位在觀察時和沒有被觀察時是否一貫執行內控制度則無法證明。
（三）合理確定符合性測試的范圍。一般說來，符合性測試范圍越大，所能提供的被稽核單位有關控制政策或程序執行有效性的證據就越充分。但是如果稽核人員進行符合性測試的工作量可能大于由此而減少的實質性測試的工作量，則大可不必進行符合性測試，而直接進行實質性測試。此外，符合性測試是建立在被稽核單位內部控制制度健全的基礎上的，如果被稽核單位內部控制不存在，或雖存在但通過了解發現其沒有被有效執行，則稽核人員也可不進行符合性測試。因此，在稽核實務中，稽核人員要根據對被稽核單位內部控制健全性了解的情況，合理確定符合性測試的范圍。
符合性測試是管理現代化的產物，金融機構各項業務和財務活動都建立有一整套較為健全、嚴密的規章制度，是金融稽核運用符合性測試程序的前提條件。符合性測試改變了傳統的詳細稽核方法，在稽核實務中只要運用得當，可以起到事半功倍之效。但符合性測試的運用，涉及到較多專業知識，對稽核人員的職業素質也提出了較高要求。
（作者單位：安徽大學職業技術學院）
