浙江省電力公司超高壓建設分公司 黃建英
根據(jù)國際會計準則委員會《編制財務報表的框架》中所下的定義，實質(zhì)重于形式原則是指“信息如果要想如實反映其所擬反映的交易或其他事項，那就必須根據(jù)它們的實質(zhì)和經(jīng)濟現(xiàn)實，而不是僅僅根據(jù)它們的法律形式進行核算和反映。”交易或其他事項的經(jīng)濟實質(zhì)，在大多數(shù)情況下與其法律形式或人為形式是一致的，但有時也可能會出現(xiàn)某些不一致的情況，這時要滿足財務報表信息的決策有用性，就必須依照交易或其他事項的經(jīng)濟業(yè)務的實質(zhì)和經(jīng)濟現(xiàn)實進行核算和反映。因為實質(zhì)重于形式的原則強調(diào)的是經(jīng)濟業(yè)務的實質(zhì)和經(jīng)濟現(xiàn)實；在外在形式與其實際情況相背離的情況下，財務人員應當應以經(jīng)濟業(yè)務的實質(zhì)和經(jīng)濟現(xiàn)實作為核算和反映的依據(jù)，以保證會計信息的可靠性。
實質(zhì)重于形式原則在會計上的運用非常廣泛，本文擬對工程核算中關于利息核算和前期未立項工程的核算進行分析。
一般情況下，經(jīng)國家發(fā)改委可研批復和國家電網(wǎng)公司初步設計批復的工程正式啟動，在SAP系統(tǒng)中釋放了項目號，財務人員才進行工程核算。對于尚未經(jīng)過初步設計批復的工程，其發(fā)生的款項支出應先記入其他應收款，待項目號釋放后再記入在建工程。由于當前電網(wǎng)建設處于高峰期，為了搶工程進度，很多工程沒有經(jīng)過初步設計批復就已發(fā)生大量的工程支出，包括征地費、設備采購費等等。有時甚至還會有這樣的情況，初步設計批復還未下達，工程已經(jīng)竣工投產(chǎn)運行。這是導致在審計過程中經(jīng)常出現(xiàn)的工程合同滯后簽定及一些文件資料的時間點和工程進度不匹配的主要原因，也給資金的申請和全面預算帶來了不確定因素。很顯然，這是有悖于實質(zhì)重于形式原則的。
對于工程利息費用的支出，由于工程項目沒有批復，所以不能記入在建工程，而浙江省電力項目借款是由省一級核算單位統(tǒng)一核算，然后根據(jù)在建工程項目的進展情況進行分配的。舊會計準則規(guī)定，專門借款發(fā)生利息費用必須和工程資本支出掛鉤（2007年執(zhí)行的新準則已取消該條款），這就進一步導致實際借款的相關籌資費用不能資本化。而通常情況下，初步設計批復中利息的概算金額由當時的年利率來框定，目前的年借款利率為5-6%左右，假設某工程工期為一年，并且80%資金為借款，按照上述核算方法核算，就沒有發(fā)生或發(fā)生極少的利息費用，概算全部或絕大部分節(jié)余，這就會給工程造價的節(jié)余情況造成假象和誤解。
舉例說明，500Kv某變電所三期工程實際建設期間為2005年11月25日至2006年6月25日，實際工期為7個月，該工程初步設計批準概算書于2006年12月下達，故概算中的借款費用100%節(jié)余，實際發(fā)生金額為0。利息的節(jié)余對工程節(jié)余的影響有多大，以下面表格中的數(shù)據(jù)說明：
概算金額
實際發(fā)生金額
節(jié)余金額
節(jié)余率
工程總金額
5885
5614
271
4.6%
利息金額
141
0
141
100%
扣除利息金額
5744
5614
130
2.3%
可以看出利息節(jié)余對工程造價的影響不容忽視。
綜上所述，筆者認為工程核算中應更強調(diào)實質(zhì)重于形式的原則，按照經(jīng)濟業(yè)務實際發(fā)生的情況來核算，而不是按照其他形式來核算。
