以“獨立、客觀、公正”為本的注冊會計師，一直以來被人們稱為市場經濟的“守護神”和“經濟警察”，但是近年來，這一性質好象發生了一點變化。今年是會計師行業的多事之秋，隨著中國證監會的“立案查處”，許多會計師事務所的違法行為被曝光，它們或因違法或已受處罰、或正受調查。這在中國注冊會計師史上是空前的。本文試圖對其產生的原因進行分析，并提出自己的解決思路。
一、會計師事務所信任危機的原因分析
在一系列的上市公司案件中，注冊會計師可能至少存在兩種問題，一是審計失敗，注冊會計師與投資者一樣被上市公司所騙，依據錯誤的財務信息作出錯誤的審計報告：二是參與造假。從我國上市公司案例本身來看，后者的可能性更大一些，出現這種情況的原因應該說有很多，筆者從以下幾個方面加以分析。
一方面，注冊會計師在中國產生信用危機，與我國目前法律制度和信用制度不健全有很大關系。
首先，經濟利益的驅動。處于發展階段的會計師事務所，迫于生計，為了搶奪市場、擴大規模，確實難以不服從上市公司的意愿。目前我國的會計師事務所競爭十分激烈，而且隨著我國加入WTO，國外的會計師事務所，特別是五大會計師事務所將進入我國的咨詢、服務行業，我國的會計師事務所將面臨更大的壓力，在這種情況下，出現造假的現象也就不足為奇了。
其次，造假者所付出的代價太低。我國的《刑法》和《注冊會計師法》中對于注冊會計師造假都有明確的規定。如《刑法》規定，中介組織人員故意提供虛假證明材料罪，輕者判5年，重者判5至10年，并處罰金。但長期以來，監管部門對發生違規違法行為的會計師事務所的處罰力度不夠，絕大多數處罰還停留在罰款、停止執業資格的層面上。有法不依，執法不嚴，處罰力度不夠，無疑助長了一部分職業道德不高的事務所及其人員的投機冒險，使其敢于對法律置若罔聞，頂風作案，從而在客觀上助長了造假的泛濫。
再次，監管力度明顯不足。以湖北立華會計師事務所為例，其協同造假的5家上市公司并非是在同一時間出現違規行為，卻屢屢得逞，并且事務所可以順利通過證券執業許可證年審。雖然《注冊會計師法》和《刑法》對注冊會計師造假有處罰規定，但是至今還沒有一家會計師事務所因參與造假或重大失職，向受損失的投資者作出民事賠償。更嚴重的問題是一些受處分的注冊會計師至今還活躍在行業第一線上。
另一方面，注冊會計師在中國產生信用危機還有一些制約因素難以對企業的虛假信息作出嚴格的審計和把關。
首先，我國的上市公司質量不高。根據對滬深A上市公司1995-2000年的年報審計意見的統計，結果表明標準無保留意見所占比例總體上呈現遞減趨勢。這從一側面反映了我國上市公司在質量上存在著不小的問題。在這種情況下，注冊會計師自身就存在著比較大的壓力。
其次，事務所本質不獨立，這是會計師事務所現狀的根源所在。眾所周知，中國的許多會計師事務所是從原來掛靠在各個財政部門的內部審計機構脫鉤而來的。這種“脫鉤”從1997年底開始啟動，到1999年，各會計師事務的從形式上開始獨立，但其與原掛靠單位之間的“血緣關系”卻難以一刀兩斷，各種掛靠的遺留問題導致脫鉤迄今為止仍然只停留在形式上。因此，本質不獨立，也就使注冊會計師失去了安身立命的根本，難免被他人所操縱和利用。
再次，審計工作量大。目前會計人員與注冊會計師人數比例懸殊，全國的會計人員大約有1200萬人，而注冊會計師只有5萬人。因此注冊會計師在企業進行審計時一般只是采用抽樣審計的方法，只有在對一些重點釣企業和重點的項目進行審計時，才可能對所有的公司所提交的原始單據進行較為詳細的審計。這樣審計的質量很難保障。
以上所述的原因都很重要，但筆者以為會計師事務所組織形式是產生信任危機的主要原因之一。
綜觀注冊會計師行業在各國的發展，會計師事務所主要有獨資、普通合伙制、有限公司制、有限責任合伙制等四種組織形式。國外的會計師事所大都是采取合伙制形式，各合伙人對事務所的行為負無限責任，我國的會計師事務所多實際有限責任制而非合伙制，這不利于從組織架構上減少會計師的違規行為。但根據《注冊會計師法》的規定，我國注冊會計師只準設立有限責任會計師事務所和合伙會計師事務所，不準個人設立獨資會計師事務所。目前全國的會計師事務所中，絕大多數采用的是有限責任制的形式，合伙制會計師事務的僅占很小的比例。由于有限責任制以合伙人所認購份對會計師事務所在擔有限責任，承擔的責任明顯小于合伙制下合伙人以各自的財產對事務所的債務承擔無限連帶責任，這大大弱化了注冊會計師的責任意識和風險意識，在一定程度上造成注冊會計師為了在激烈的競爭中能夠贏得主動，穩定客戶，提高市場占有率而放棄了獨立審計準則。如湖北立華會計師事務所雖然參與了多起造假，但相當人員并未受到相應的嚴厲處罰，通過與北京相關會計師事務所重組，又獲得了執業資格。而如果是合伙制話，中天勤會計師事務所在最近的法律訴訟中將要承擔的責任不僅僅是被吊銷營業執照的問題了，相關合伙人的個人財產可能也難以保全了。在這樣的壓力下，就很少有人敢冒這樣的風險。
二、解決注冊會計師信任危機的對策建議
重建市場會計信用已經成為加強證券市場建設的當務之急。筆者認為，要解決注冊會計師的信任危機，至少應該注意解決以下幾個問題：
第一，樹立“不做假賬”的理念，強化職業道德。將職業道德與執業風險緊密掛購。注冊會計師能否獨立、客觀、公正地執業，最終取決于其是否高標準嚴格自律，因此，必須將會計師的職業道德與執業風險掛起來鉤來。誰不顧職業道德，誰就要承擔巨大的執業風險。國內會計師事務所應加快從有限責任制向無限責任合伙制過渡的步伐。注冊會計師必須提高職業道德，增強自律意識，同時會計師行業協會在對注冊會計師的任職資格和執業情況進行年度檢查時應增加對職業道德素質的考核。
第二，學習國外優秀會計師事務所的經驗，同時增強國內同行的危機意識。國際上一些最著名的會計師事務所，有著極好的信譽，為上市公司和投資者廣為推崇。如美國通用、可口可樂、麥當勞、IBM、雀巢、奔馳、美孚、時代華納等行業巨頭的審計業務基本被安達信、普華永道、畢馬威、安永、德勤等國際五大會計師事務所瓜分，《財富》500強中，有55%是安達信的客戶。與此相適應，我們要在審慎原則的前提下，加快開放會計市場的步伐，引進同業競爭的有生力量，增強境內會計師事務所的危機感，促使他們提高公信力。今年6月，經證監會，財政部審核，國際五大畢馬威、安永、德勤、普華永道和安達信取得了有效期1年的《境外會計師事務所執行金融類上市公司審計業務臨時許可證》，這意味著我國會計師行業的防護墻將逐步拆除。五大全面進入后，內地會計師業的進一步整合將不可避免。目前內地還沒有可稱為全國性的會計師事務所，基本上都具有一定的地域性。可以預見，今年一些專業水準不高、規模較小的會計師事務所可能會被并入較大的會計師事務所，即使較大規模的事務所，也有可能會在日趨激烈的市場競爭壓力下尋求強強聯合。
