上海會計2001-12
我國轉移定價稅制存在的問題及改進的思考
呂立偉
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隨著經濟活動的日益國際化，跨國公司為了尋求有利的投資場所，紛紛積極地向外投資。各國稅制千差萬別，客觀上為跨國公司進行國際避稅提供了前提條件。而在國際避稅活動中，轉移定價是最為重要的一種避稅手法。對此，各國采取了相應的反避稅措施，制定轉移定價稅制便是其中之一。所謂轉移定價稅制，是指按照一定原則，通過法律形式規定的對轉移定價進行調整的制度、方法。我國轉移定價稅制的制定起步較晚，在實施中暴露出一些不完善之處。本文擬就我國轉移定價稅制存在的問題及改進思路談些個人淺見。
一、我國轉移定價稅制的發展歷程
我國的轉移定價稅制源于經濟特區的反避稅實踐。深圳市在1988年初以市政府名義制定并實施的《深圳經濟特區外商投資企業與關聯公司交易業務稅務管理的暫行辦法》，實際上就是我國最早的轉移定價稅制法規。在此基礎上，1991年我國對中外合資經營企業所得稅和外國企業所得稅進行合并，在《中華人民共和國外商投資企業和外國企業所得稅法》及其實施細則中明確規定外商投資企業或者外國企業與其關聯企業之間的業務往來應當按照獨立企業之間的業務往來收取或者支付價款、費用。這標志著我國在涉外稅收管理中全面實施了轉移定價稅制。此后，我國在1992年9月公布的《中華人民共和國稅收征收管理法》及1993年8月公布的《中華人民共和國稅收征收管理法實施細則》中制定了有關的條款，從而完善了我國轉移定價稅制的立法工作。需要特別指出的是，國家稅務局于1992年10月根據《中華人民共和國外商投資企業和外國企業所得稅法》及其實施細則有關規定，制定發布了《關聯企業業務往來稅務管理實施辦法》，這就大大充實了我國轉移定價稅制的內容。我國目前轉移定價稅制中對于關聯企業的認定、獨立企業之間業務往來的認定、調整方法以及調整時限問題都作了相應的規定。
二、我國轉移定價稅制存在的問題
我國目前的轉移定價稅制，無論在基本理論方面還是在具體運用上，都已和國際慣例接軌，并且在發展中國家居于領先地位。這無疑對加強經濟建設，進一步推進改革開放，完善稅制建設，維護國家權益起著積極作用。但也必須看到，我國轉移定價稅制的實施僅僅才起步，其中仍存在著許多不足之處，使稅務機關在實施轉移定價稅制的過程中顯得乏力。
1、思想認識問題。目前尚有許多人提出嚴格實施轉移定價稅制會損傷外商來華投資的積極性，從而影響我國實施改革開放的大政方針，影響了先進技術、管理經驗以及資金的吸收和引進工作。
2、調整方法問題。我國轉移定價稅制中規定了轉移定價的四種調整方法和使用順序。應當承認，前三種方法與國際經濟合作與發展組織（OECD）指南所規定的符合正常交易原則的可比非受控價格法、轉售價格法和成本加成法是—一對應的；但對第四種方法沒有作出十分明確的規定和解釋，對于經合組織指南中可以借助的交易利潤法也只字未提。而在我國的征管實踐中，或許是出于方便和可操作性的需要，經辦人員往往偏愛使用核定利潤率對關聯企業轉移定價進行調整。這難免有背離正常交易原則之嫌。不僅如此，我國轉移定價稅制中對于各種調整方法規定機械的使用順序，也值得商榷。
3、缺乏標準問題。我國轉移定價稅制的內容雖然比較豐富，但與西方發達國家的轉移定價稅制相比較，規定過于簡單，沒有規定各種方法的實際內容。關于勞務轉讓價格的調整和無形資產轉讓價格的調整這一問題尤為突出。由于標準不明確，致使有關人員在遇到實際問題時，無法從現有規定中找到相應的條款來操作。
4、舉證責任問題。缺乏關于納稅人負有舉證責任的條款是現行轉移定價稅制的主要缺陷之一。所謂明確納稅人的舉證責任，其一般做法是明確規定納稅人在轉移定價案件中負有舉證責任，而如果稅務機關裁定納稅人有轉移定價避稅行為，納稅人又不能提供與事實相反的證明，則按稅務機關的裁定執行。由于我國尚缺乏這類條款，稅務機關在實施轉移定價稅制時沒有權威性，往往處于被動地位。外商大都采取一拖再拖、討價還價的辦法與稅務機關周旋，嘆苦經，講困難，要求照顧，甚至以上告相威脅，造成稅務機關調整轉移價格避稅業務的時間都比較長，通常需要半年甚至一年。
三、改進建議
1、端正思想認識。吸引外資和防止利稅流失，對我國來說，兩者都很重要，處理得當，措施得法，兩者不是魚與熊掌不可兼得。完善我國轉移定價稅制，創造良好的外部環境，使外商投資者能夠合法經營，并能通過正常渠道實現其經營策略和經濟效益，對中外雙方都有利。
2、完善現有轉移定價稅制，增強可操作性。
（1）增加國際慣例中所認可的交易利潤法，即將利潤分割法和交易凈利潤率法作為現有方法的補充，完善轉移定價調整方法體系。
（2）廢除對調整方法使用固定順序的規定，允許根據具體情況選擇最適用的轉移定價調整方法，但對選定的方法必須詳細列出理由以說明所作選擇符合正常交易原則中的最優法則。
（3）進一步闡明勞務收費正常標準，明確集團內部按成本轉讓勞務的可能性，并對成本應包括的因素和正常收費何時可以包括利潤因素等一系列操作性問題作出規定。
（4）對無形資產轉移定價予以特別規定。明確回答無形資產轉讓如何適用正常交易原則這一特殊問題，建立一套無形資產轉移定價的調整方法。
（5）明確規定納稅人的舉證責任。讓納稅人證明自己無不正當的納稅行為，是一種已經被世界很多國家的反避稅實踐反復證明了的、得力而有效的措施，我國完全可加以采用。
3、頒布新的法規，以增強轉移定價稅制的完整性和科學性。
（1）施行“高低兩難法”條例。這就是要求關聯企業的一方或雙方向稅務當局如實申報價格，若稅務當局認為賣方報價過低，有權指定它以該價賣給非關聯企業；若稅務當局認為買方報價過高，有權責令它以該價購買非關聯企業同類產品，以使申報價格不敢過高，也不敢過低，對其有利的價格便是公平價格，以此作為最終實行預先走價協定的過渡措施。
（2）積極創造條件，力爭早日采取預先定價協議。這就是要求納稅人事先將其和境外關聯企業之間內部交易與財務收支往來所涉及的轉移定價方法向稅務機關申請報告，經稅務機關審定認可后，作為計征稅收的會計核算依據，并免除事后稅負對定價的調整。這樣就簡化了轉移定價的稅務處理，克服了事后調整的種種缺陷。
（3）研究制定轉移定價違法問題處罰規定。對轉移定價調整額過大的要采取強有力的措施，除處以罰款外，對情節特別嚴重的應追究法律責任。
作者單位：河北經貿大學財政系
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