對外經貿財會2001.8
資產減值會計處理的探討
西南財經大學 于波 鄧菁暉
2000年 12月29日，財政部以財會 ［2000］ 25號文正式發布了《企業會計制度》，于2001年1月1日起暫在股份有限公司范圍內執行。關于資產減值的若干規定是新會計制度的重大突破之一。在此，本文擬從企業會計人員實務操作的角度，對如何進行資產減值的會計處理進行一些探討。
一、資產減值的確認、計量和記錄
（一）關于資產減值準備的提取和轉回
企業應于期末對8項資產（即短期投資、委托貸款、應收款項、存貨、長期投資、固定資產、無形資產和在建工程）進行全面檢查，合理地確認、計量和記錄可能發生的資產減值損失，即提取各項資產減值準備。如果已計提減值準備的資產價值得以恢復，則應在已計提的范圍內轉回資產減值準備。
1．確認和記錄
企業于期未確認各項資產減值。提取各項資產減值準備，應借記有關損益類科目，貸記有關資產減值準備科目。而轉回資產減值準備的會計分錄正好相反。提取資產減值準備的借貸方應記科目見表1：
表1 提取資產減值準備的借、貸方應記科目表
注：＊應收款項包括應收賬款和其他應收款，當預付賬款和應收票據出現新會計制度所規定的特定情形時，也應轉入應收款項計提壞賬準備。
值得注意的是，在《企業會計制度》所規定的某些特定情形下，應當將存貨、無形資產的賬面價值全部轉入當期損益，即核銷其全部賬面價值。此外，如果企業濫用會計估計，應當作為重大會計差錯，按照重大會計差錯更正的方法進行會計處理，即企業因濫用會計估計而多提的資產減值準備，在轉回的當期，應當遵循原渠道沖回的原則，而不得作為增加當期的利潤處理。
2．計量
（l）短期投資、委托貸款、應收款項和存貨等資產減值的計量
短期投資、委托貸款、應收款項和存貨當期期末應計提的資產減值準備金額的確定
①應按短期投資期末市價低于成本的差額計提短期投資跌價準備；
②應按委托貸款可收回金額低于本金的差額計提委托貸款減值準備；
③應根據企業會計政策按應收款項計算當期應計提的壞賬準備；
④應按存貨可變現凈值低于成本的差額計提存貨跌價準備。（如果是“等于”或“高于”，則當期期末應計提的資產減值準備的金額為零。）
上述“當期期末應計提的資產減值準備的金額”指的是當期期末“X準備”科目應有的貸方金額而并非當期應記入“×準備”科目的金額。因此，對于短期投資、委托貸款、應收款項和存貨，企業當期應提取的資產減值準備的金額，可按下列公式計算：
當期應提取的資產減值準備的金額=當期期末應計提的資產減值準備的金額一“×準備”科目的貸方余額
①若上式計算結果為正數，則應按該計算結果補提資產減值準備；
②若上式計算結果為負數，實際上是已計提減值準備的資產價值的恢復，則應按該計算結果沖銷多提的準備金；
③若當期期末應計提的“×準備”的金額為零，則將“×準備”科目的貸方余額全部沖回。這體現了資產減值準備的轉回僅限于將有關減值準備科目的余額減至零。
（2）長期投資、固定資產、在建工程、無形資產等資產減值的計量
長期投資、固定資產、在建工程、無形資產均按可收回金額低于賬面價值的差額計提減值準備。因此，在期末，對于長期投資、固定資產、在建工程、無形資產，可能出現3種情況：
①可收回金額低于賬面價值，只需按可收回金額低于賬面價值的差額直接記入“×準備”科目的貸方即可；
②可收回金額等于賬面價值，不作會計處理；
③可收回金額高于賬面價值，一般不作會計處理，但對于以前已計提減值準備的長期投資、固定資產、在建工程、無形資產，當可收回金額高于賬面價值時，實際上是已計提減值準備的資產價值得以恢復，應在已計提的范圍內轉回資產減值準備，即按可收回金額高于賬面價值的差額（以不超過相應的“×準備”科目的貸萬余額為限）作轉回減值準備的會計處理。
（二）關于資產減值準備的其他會計處理
1．資產減值準備的結轉
根據《企業會計制度》，企業處置已計提減值準備的各項資產，或涉及債務重組、非貨幣性交易、以應收款項進行交換等，應當同時結轉該項資產已計提的減值準備。其要點是在貸記有關資產類科目的同時，還要借記相應的資產減值準備科目，實際上是按資產的賬面價值（而不是賬面余額）結轉有關資產。
2．確認資產實際發生的損失和收回已確認損失
《企業會計制度》規定，企業對于不能收回的應收款項、長期投資等應當查明原因，追究責任；對于有確鑿證據表明確實無法收回的應收款項、長期投資等，如債務單位或被投資單位已撤銷、破產、資不抵債、現金流量嚴重不足等，根據企業的管理權限，經股東大會或董事會，或經理（廠長）會議或類似機構批準應作為資產損失，沖銷已計提的相關資產減值準備。已確認并轉銷的資產損失，如果以后又收詞，應按實際收回的金額調整資產科目，并相應調整已計提的資產減值準備。
二、資產減值準備的報告和披露
（一）報告
1．資產減值準備在資產負債表中的列示一般而言，資產減值準備有關賬戶的余額在資產負債表上以備抵其資產價值的方式列示。即在資產負債表上，除固定資產以外，已計提減值準備的各資產項目按抵減了減值準備后的凈額列示。這直接反映了資產的可收回價值，便于會計報表使用者使用。而固定資產項目需分別列示原值、累計折舊、凈值、減值準備和凈額，以體現重要性原則。
2．資產減值準備明細表
為了充分揭示資產減值狀況，《企業會計制度》首次要求企業于年末編制資產負債表的附表——《資產減值準備明細表》。應根據“短期投資跌價準備”、“委托貸款——減值準備”、“壞賬準備”、“存貨跌價準備”、“長期投資減值準備”、“固定資產減值準備”、“在建工程減值準備”、“無形資產減值準備”等賬簿記錄分析填列。
（二）披露
企業應在會計報表附注中披露以下資產減值的有關信息：
1．有關壞賬準備的事項
環賬的確認標準，以及壞賬準備的計提方法和計提比例，并重點說明如下事項：
（1）本年度全額計提壞賬準備，或計提壞賬準備的比例較大的（40％及以上），應單獨說明計提的比例及理由；
（2）以前年度已全額計提壞賬準備，或計提壞賬準備的比例較大，但在本年度又全額或部分收回的，或通過重組等其他方式收回的，應說明其原因、原估計計提比例的理由以及原估計計提比例的合理性；
（3）對某些金額較大的應收款項不計提壞賬準備，或計提壞賬準備比例較低（5％及以下）的理由。
2．計提存貨跌價準備的方法以及存貨可變現凈值的確定依據。
3．當年提取的投資損失準備以及短期投資的期末市價；長期投資減值準備的計提方法。
