【摘要】本文概括了我國中小企業的特點，分析了我國中小企業管理會計模式的研究現狀，并提出基于中小企業特點的戰略成本目標價值鏈分析的模式和保證我國中小企業管理會計模式順利實施的措施。
中小企業對我國經濟增長和社會發展起到了舉足輕重的作用。據統計，目前，我國注冊的中小企業所實現的工業總產值占全國的60%、利稅占全國的40%.但是我國中小企業具有總體規模較小、經營方式靈活多變、公司上層穩定、普通工作人員流動大、公司人員總體素質不高、經營成本和利潤相對較低、實行的企業會計制度相對復雜且靈活性大等特點，其管理會計模式是基于傳統的管理會計模式，即人治、決策信息單一、控制制度不連貫、靈活多變、管理會計方法運用較單一等。其成因比較復雜，有中小企業自身特點所致，有研究者理論聯系實際不足所致，還有我國法律制度方面的原因。因此，有必要針對我國中小企業的特點，探索構建適合我國中小企業的管理會計模式。
一、我國中小企業的管理會計模式及研究現狀
管理會計模式是指在特定的歷史時期和環境下，一個國家某種經濟型企業類型普遍適用的上升到理論高度的用以實施管理會計的方法論。我國中小企業管理會計模式是在中國特色社會主義理論指導下，在共建美好社會主義國家的基礎上，為中小企業獲取最大收益，實現自身發展所構建的模式體系。
我國中小企業多是根據自身條件選擇、使用管理會計方法，如平衡計分卡、作業成本法等，尚未形成有效的模式體系?，F有的中小企業管理會計模式就是在傳統管理會計模式的基礎上，運用現代管理會計方法為企業自身利潤最大化服務的。傳統管理會計模式是立足于企業內部經營管理而建立起來的，基本未考慮企業外部經營條件和宏觀經濟環境的制約，而是站在企業財務會計部門的立場向企業管理當局提供信息支持。其主要圍繞企業現有物質資源的合理配置和有效利用，較少涉及人力資源配置與運用問題，以成本分析、成本預測、成本決策、成本控制等為主要內容。當今學者普遍認識到這些問題，也做出了一些嘗試：有的學者建議采用典型案例研究方法，指出要走管理會計理論與實務緊密結合的道路；有的學者提出建立管理會計理論體系和制定管理會計準則；還有的學者建議成立管理會計師協會等。但是對于中小企業來說，盲目跟隨國際潮流、洋為中用不一定會達到預期的效果。目前對我國中小企業管理會計模式（大、中型企業也如此）的研究，總體來說有以下幾種觀點：
?。ㄒ唬〢BC管理會計模式
“作業成本法與作業成本管理”是當今國內研究最廣泛、成果最突出的管理會計內容。2006年6月在上海財經大學順利召開的“管理會計在中國發展及實務運用”國際研討會上，來自英國、日本、臺灣、香港等50多所高校的100多位國內外專家學者參加了會議，共同探討了中國管理會計發展研究方向和運用的問題及改進方法，中外學者對作業成本法在中國的應用進行了分析、闡述。英國特許管理會計師協會——CIMA研究與發展集團主席羅賓先生所作的《通過ABC創造透明度：了解紛繁蕪雜現實世界的真諦》主題報告指出，企業必須通過分析自身劣勢來應對行業周期性低迷可能帶來的毀滅性打擊，而正確找到劣勢的關鍵在于作業成本動態分析，其核心為聯合思考。同時，在對DHL公司進行的案例研究中，羅賓教授將公司部門業務分為三類：核心業務、輔助業務和轉移業務。盡管從傳統視角來看，三類業務都會導致制造費用的發生，但是根據ABC動態分析，核心業務和輔助業務是能夠為企業創造價值的，因此發生制造費用的業務不一定都是必須削減的。日本大阪私立大學岡野浩教授作了題為《管理會計的引進和創造——成本企畫和ABC結合的理想模式》的報告，探討了日本式ABC成本管理模式的引進模式。上海財經大學潘飛教授的《作業成本法在中國實施的案例研究》報告詳細介紹了ABC在許繼電器股份有限公司實施的過程，包括開始階段、采用階段、適應階段和接受階段。潘飛教授通過因素階段模型的研究框架，從技術、行為、組織、環境等不同角度分析了許繼電器對ABC的實施過程。金蝶國際軟件集團高級副總裁金卓君女士發表《ERP環境下成本管理方法》報告，分析、總結了ERP環境下成本管理模式和基于成本驅動的ERP管理模式，并以許繼集團有限公司為例分析了ERP作業成本管理的實踐。南京大學楊雄勝教授根據國內企業管理中普遍存在的內部控制問題，提出要從企業高級控制、中級控制、初級控制各方面分別進行探討，同時提出加強證監會對上市公司內部控制模式的管理監督。清華大學于增彪教授和趙曉東提出了中國集團公司管理控制系統的兩個模式，財務控制模式和財務主導型控制模式。針對我國理論與實務相脫節問題，中國人民大學于富生和張敏認為，要將價值鏈會計由一種會計思想上升為會計理論并將其應用于實踐，必須構建一個完整的理論框架。
（二）關于管理會計模式的其他思想
何建國提出了我國現代三大管理會計模式的構想：
1.精益生產（LP）管理會計模式，提出減少管理層，強調企業各部門密切合作的綜合集成，在組織的各個層次建立功能交叉、人物交叉的小組，實行協力工作，保證不同職能的員工能夠迅速溝通。這種方法注重加強功能部門的一體化，保證以最大限度的靈活性，靈敏地反映環境變化，以最快的速度和適當的價格提供質量優良的適銷新產品去占領市場，并向客戶提供優質服務。
2.敏捷型管理會計模式。敏捷制造（AM）是隨著現代科技的發展、產品周期的不斷縮短、企業面臨的競爭環境不斷變化和不可預測市場的變化而產生的，由對產品的大批量低成本需求向著滿足用戶的最大需求轉變，要求產品個性化、多樣化、完善化，并要求能及時滿足供貨需求。它強調人力、組織和技術的有機結合，是企業能實現其最終目標即企業在不斷發展變化、無法預測的環境下增強競爭能力的管理會計模式。
3.構建SCM供應鏈管理會計模式。供應鏈（SCM）是指在生產及流通過程中，為將貨物或服務提供給最終消費者，連接上游和下游創造價值而形成的組織網絡，由供應、運輸和需求三要素組成。
供應鏈和敏捷制造管理都是建立在虛擬的企業供應及協作組織的網絡構架上，敏捷制造模式的成功運作必須基于有效的供應鏈管理。而借助敏捷制造的事實，供應鏈管理也得到了許多關注，成為當今國際上具有影響力的一種企業運作模式。
何建國的三大管理會計模式為我國中小企業管理會計模式的構建提供了創新性理論基礎。
蔡文蘭提出了知識經濟下變換主題，樹立多重目標的管理會計模式。她指出，管理會計不應將企業利潤最大化或企業價值增值作為唯一主題，而要以企業核心能力培養作為企業未來管理會計主題，以綜合業績評價制度為長期、可持續發展的評價制度。綜合業績評價制度具體分為財務經營業績評價、為顧客提供產品或服務的業績評價、企業內部經營管理業績評價和企業學習、創新與成長的業績評價四大類。這應該成為中小企業管理會計模式變革的思想基礎。所謂多重目標，可以概括和引申為當代企業戰略發展目標。中小企業價值增值應該建立在戰略成本和核心競爭力的基礎上。
邵建軍等提出了引入約束理論（TOC）構建適應速度經濟的管理會計模式。這種模式將所有系統看成一個有機整體（價值鏈），通過分析和控制鏈條中最薄弱的環節——制約，以不斷提高制約環節的效率，同時以制約環節為基準設定生產計劃，從而使企業達到持續改善目標的管理思想。這種模式注重關鍵資源的管理，強調實踐管理的重要性并體現整體觀。其實，對于中小企業控制制約環節的明顯效果不僅僅體現在生產中，更重要的是體現在企業資金周轉和信息決策控制方面，及時收回的應收賬款可以為企業帶來更多的生機。
王軍在分析傳統管理會計體系存在局限性的基礎上，結合20世紀80年代呈現的兩大管理會計發展趨勢——戰略管理會計和作業基礎管理會計，提出了構建戰略導向作業基礎管理會計模式的觀點。所謂戰略導向作業基礎管理會計，就是將傳統管理會計、戰略管理會計和作業基礎管理會計整合而成，以戰略目標為導向，以作業基礎管理為基本實踐，全方位地服務于企業戰略管理的新型管理會計模式體系。這種模式綜合了當今國內外管理會計模式研究和應用的最新理論成果，將兩大管理會計模式整合在一起，既制定目標，又保證落實，是當今中小企業管理會計引用、借鑒的有效模式。但是在作業基礎的選擇劃分上，該模式沒有對中小企業薄弱之處進行針對性的處理。
綜上所述，目前我國對企業管理會計模式有一定的研究成果，但多局限于理論研究，實踐性差，沒有針對我國中小企業的特點構建相應的管理會計模式。侯齊敏曾對我國中小企業做過一項是否應用過管理會計和管理會計應用現狀的問卷調查，結果如表1和表2所示：
