服務熱線
400 180 8892
法安天下，德潤人心。習近平總書記指出，中國特色社會主義法治道路的一個鮮明特點，就是堅持依法治國和以德治國相結合，強調法治與德治兩手抓、兩手都要硬。這既是歷史經驗的總結，也是對治國理政規律的深刻把握。習近平總書記在2016年中共中央政治局第三十七次集體學習時強調，法律是底線的道德，也是道德的保障。加強相關立法工作，明確對失德行為的懲戒措施，對突出的誠信缺失問題，既要抓緊建立覆蓋全社會的征信系統，又要完善守法誠信褒獎機制和違法失信懲戒機制。在一段時期內，會計行業在誠信方面存在著挑戰，財務報告準確性問題凸顯，在一定程度上對經濟社會的健康發展造成影響。十四屆全國人大常委會第十次會議表決通過的新會計法第四十七條規定，“因違反本法規定受到處罰的，按照國家有關規定記入信用記錄。”這既體現了法律的權威性與威懾力，增加了會計造假等違法行為的成本，有效降低違反會計法行為的出現；也增強了會計誠信建設的法律保障，是貫徹落實黨中央、國務院有關社會信用體系建設決策部署的重要舉措，有助于會計職業道德的塑造。
一、堅定信念，深刻領會新時代塑造會計職業道德的重要意義
現代市場經濟中，社會公眾通過政治化過程而最終實現的經濟利益是最大多數人的最大福利即公眾利益（Public Interest）。在社會公眾與公眾利益之間普遍存在的基本聯系是受托責任關系，會計人員的社會功效在于提供關于受托責任履行情況的公允信息及其可靠性之鑒證。在會計服務市場中，作為需求者的社會公眾與作為供給者的會計人員之間交易的是各種類型的會計服務這一“無形商品”。在會計服務市場上，通過對會計服務的生產、提供程序和行為約束等方面加以約定從而間接地實現對會計服務質量的控制、保證與提高，包括關于會計服務生產、提供程序的技術方面的約定和關于會計服務生產、提供過程中供給者（會計人員）與相關利益當事人交互行為方面的約定，前者作為專業技術表現為各種專業技術標準（如會計準則和審計準則等），后者就是會計職業道德。
會計職業道德在其性質上就是一份會計服務市場中關于會計服務質量的公共合約（Public Contract），其之于會計人員個人層面是典型的他律與自律的辯證統一，之于會計職業層面則是典型的行為約束（Behavior Constraint）與核心價值（Core Value）的辯證統一。會計職業道德能夠引導會計人員形成正確價值觀、規范其職業行為，對于提高會計信息質量、更好維護市場秩序、構建高水平社會主義市場經濟體制以實現中國式現代化具有重要意義。2023年財政部發布的《會計人員職業道德規范》是我國首次制定的全國性會計人員職業道德規范，要求新時代會計人員做到“三堅三守”以提高職業道德水平。新會計法在要求會計人員遵守職業道德的基礎上，在法律責任上對會計違法行為加大了處罰力度、新增了處罰方式，為提高會計職業道德的履行效率與效果提供了基礎性保障。
（一）塑造會計職業道德是提升會計行業公信力的“壓艙石”
法律和道德都具有規范社會行為、調節社會關系、維護社會秩序的作用，在國家治理中都有其地位和功能。法律是準繩，任何時候都必須遵循；道德是基石，任何時候都不可忽視。《會計人員職業道德規范》倡導的“堅持誠信，守法奉公”“堅持準則，守責敬業”“堅持學習，守正創新”從自律、履職與發展三個方面明確對會計人員的職業要求。作為公共合約的會計職業道德，確保會計人員提供真實、可靠與完整的會計信息，成為會計行業對職業榮譽與信息質量的公開承諾，也成為樹立職業形象、獲取外部信任的基本方法。在進一步全面深化改革的當下，塑造會計職業道德有助于復雜情境下會計信息的使用者應對超載信息與重要決策，營造以誠信、責任與專業為基礎的會計行業環境，有效降低期望差距，強化外部依賴與信任，進而使會計行業獲得廣泛的認可與尊重。
（二）塑造會計職業道德是維護市場秩序規范的“定心丸”
習近平總書記在2018年中共中央政治局第三次集體學習時指出，要建設統一開放、競爭有序的市場體系，實現市場準入暢通、市場開放有序、市場競爭充分、市場秩序規范。會計職業道德既要求會計人員嚴格遵守法律法規，保持職業行為的合法性，促進構建公平透明的市場環境；又強調會計人員勤勉盡責以確保會計工作的準確性與及時性，推動可靠財務數據的持續提供；還鼓勵會計人員在遵循會計準則的基礎上，自主適應經濟技術發展的新變化，不斷提高工作效率與質量。塑造會計職業道德能夠促進會計人員堅守誠信、遵循準則與不斷學習，為市場經濟的穩定運行與持續發展提供道德支撐與專業保障。
（三）塑造會計職業道德是經濟高質量發展的“助推器”
黨的二十屆三中全會審議通過的《中共中央關于進一步全面深化改革、推進中國式現代化的決定》（以下簡稱《決定》）明確提出，高質量發展是全面建設社會主義現代化國家的首要任務，必須以新發展理念引領改革，立足新發展階段，深化供給側結構性改革，完善推動高質量發展激勵約束機制，塑造發展新動能新優勢。會計職業道德對推動經濟高質量發展具有雙重作用，作為激勵機制，會計職業道德提升了會計職業的使命感與榮譽感，激勵會計人員持續追求高標準的會計執業，通過高質量的會計工作促進資源有效配置與資本合理流動，為經濟高質量發展提供堅實的會計信息基礎。作為約束機制，會計職業道德明確了會計人員違規行為的界限、劃定了不同程度違規行為的懲戒方式、構建了外部監督與內部自律的履責機制，有助于減少會計信息失真導致的經濟決策失誤，為經濟高質量發展營造公平透明的市場環境。
二、立足現實，準確把握新時代會計職業道德的塑造方向
“不知恥者，無所不為。”沒有道德滋養，法治文化就缺乏源頭活水，法律實施就缺乏堅實社會基礎。新時代塑造會計職業道德的重要性不言而喻，特別是在當前加強財會監督、嚴厲打擊違規行為的背景下尤為迫切。2023年，財政部部署開展了面向全國會計師事務所的財會監督專項行動，結果顯示，各地財政廳（局）對197家會計師事務所、509名注冊會計師作出行政處罰。該數據同比分別增長了13.22%、21.77%。不僅彰顯出政府對規范會計行業的重視與決心，也反映出當前會計領域仍存在一定程度的違規行為。基于此，立足當前會計領域仍存在不少違反職業道德行為的現實，需要明確新時代進一步塑造與強化會計職業道德的方向。
（一）構建高水平社會主義市場經濟體制對會計職業道德的履行提出更高要求
《決定》將構建高水平社會主義市場經濟體制作為未來一段時期內我國經濟發展的重要目標。該目標的確定對新時代會計職業道德的履行提出了更高的要求。一方面，高水平社會主義市場經濟要求會計人員具備更高的道德品質與專業素養，要能夠堅持原則，確保會計信息的真實性與可靠性，提高市場主體的決策質量。另一方面，高水平社會主義市場經濟要求會計行業建立更為有效的監管機制與完善的職業道德規范，明確會計人員的行為規范與法律責任，加大對違法違規行為的懲戒力度，保障市場資源的有效配置。2023年中共中央辦公廳、國務院辦公廳印發《關于進一步加強財會監督工作的意見》，從國家層面提出新時代財會監督工作的行動指南，會計人員與會計行業應主動踐行會計職業道德的內容，方能滿足當前嚴肅財經紀律的要求。
（二）健全推動經濟高質量發展對會計職業道德的堅持提出更大挑戰
黨的二十大報告將經濟高質量發展作為國家戰略目標的重要組成部分，要求加快構建以國內大循環為主體、國內國際雙循環相互促進的新發展格局。這一經濟發展方向，對新時代會計人員堅持與維護職業道德提出了更大的挑戰。第一，就國內市場的會計人員而言，經濟高質量發展會推動形成多樣化的經濟環境與高要求的監管環境，會計人員需要處理數量更多、情況更復雜的經濟業務，對職業操守與道德底線構成沖擊。第二，就國外市場的會計人員而言，我國經濟的高質量發展會帶來更為激烈的國際競爭格局，不斷增多的國際貿易與錯綜復雜的跨國經營要求會計人員持續學習不同國家地區的會計準則與法律法規，確保企業財務活動在國際市場的合規性，能夠在不同文化背景下堅守職業道德。第三，就國內國際雙循環情境的會計行業而言，經濟高質量發展要求經濟活動要有長期思維，然而會計人員卻面臨同時應對國內和國際兩個市場的挑戰，兼顧長期視角與當前復雜情境的難度極大，會計行業面臨借由職業道德引導和支持會計人員平衡長短期思維的挑戰。
（三）社會公眾對高質量會計信息的渴望對會計職業道德的加強提出了前所未有的強大需求
截至2024年6月，我國在上海、深圳、北京三家證券交易所共有上市公司5 374家，總市值約73.6萬億元人民幣。規模如此龐大的上市公司在經營狀況、財務表現等方面的信息在不同程度上會對投資者、債權人、上下游供應鏈、員工以及政府機構監管產生影響，高質量的會計信息能夠顯著降低不良經營發生的可能性與造成的負面影響程度。因此，社會公眾對高質量會計信息的期望對會計職業道德的進一步提升提出了更為強烈的需求。首先，在企業層面，高質量的會計信息是企業管理的基石，特別是涉及到企業風險管理的內部控制體系的建立健全，十分依賴會計信息的真實性與可靠性。公司內部需要會計人員遵循職業道德以形成客觀的財務數據，為管理層提供可靠的決策依據，提升管理的效率效果。其次，在利益相關者層面，投資者依靠高質量的會計信息保護自身收益權、做出投資決策、落實知情權等；上下游供應鏈依靠高質量的會計信息實施風險管控、成本核算、供應鏈協同決策等；社會公眾依靠高質量的會計信息開展社會監督、做出消費決策、進行學術研究等。利益相關者對高質量會計信息的關注，促使會計行業和企業強化會計人員對職業道德的履行以贏得利益相關者的信任與支持。最后，在資本市場層面，作為資源配置的主要機制，資本市場的透明度與公平性很大程度受會計信息質量的影響。會計人員遵守職業道德所提供的真實準確的會計信息，一方面有助于減少信息不對稱的發生與影響，降低市場的交易成本；另一方面有助于減少內部交易和操縱市場等違法行為的產生，維護市場的競爭秩序。
（四）數字技術的迅猛發展對會計職業道德的塑造提出更多考驗
隨著大數據、云計算、人工智能等數字技術在經濟活動中的應用與普及，競爭格局與商業模式正在經歷變革，不僅重塑了會計行業的生態環境，也對會計職業道德塑造提出更多的考驗。一是數字技術對會計信息的透明度與真實性標準更嚴。數字技術為會計人員提供了強大的工具與平臺，利用會計信息系統減少人為錯誤、通過高級分析工具深入挖掘潛在的異常與不一致、采用云計算實現數據的動態管理與集中存儲、運用區塊鏈技術保證交易記錄的完整與無法篡改等。這些技術的應用能夠顯著提升信息的獲取、處理與傳輸的效率，但十分依賴原始數據的獲取以及數據本身的真實性與可靠性，這要求會計人員必須以更高的職業道德標準，嚴把數據準入門檻，確保合理范圍內真實可靠的數據得到數字技術的進一步加持。二是數字技術對會計人員持續學習與適應能力要求更高。數字技術在會計信息的生成、處理以及報告等過程的應用，不僅要求會計人員扎實掌握傳統的會計知識與技能，還需要持續學習各類新興的數字技術工具，以應對日益復雜和高效的業務需求。與此同時，數字技術快速迭代的特征使會計人員必須樹立終身學習的理念，不斷拓寬會計知識與數字技術相融合的場景，了解數字技術為會計領域帶來的新機遇，掌握高效開展工作的新技能。三是數字技術對隱私保護與數據安全帶來更多不確定性。在數字技術的加持下，電子商務、物聯網以及大數據等產業快速發展，大量用戶數據被用于市場分析與商業決策，增加了隱私泄露的風險；同時，數據流動性的加速和地域性的突破指數級放大了數據流動可能造成的威脅與后果，會計人員涉及大量敏感的財務信息，保護客戶隱私和數據安全已成為會計職業道德重要的組成內容。
三、預見未來，積極踐行新會計法以塑造新時代會計職業道德
新會計法在延續之前條款作為會計職業道德的底線要求的基礎上，進一步加大對違法行為的處罰，為會計職業道德的進一步塑造提供法治保障，為推動會計誠信體系建設、促進會計行業長期發展保駕護航。
（一）加大違法違規行為的懲戒力度，切實提高會計人員職業道德水平
本輪會計法修改的核心原因之一是嚴厲打擊以各種方式實施的財務造假行為，增加違法成本。一方面，將過去對單位罰款10萬元的上限提高至違法所得一倍以上十倍以下的罰款，并將過去對個人罰款5萬元的上限提高至500萬元，按照“過罰相當”的原則顯著加大了處罰力度；另一方面，將違法行為納入信用記錄，推進信息分級分類監管，通過與行政審批、財會監督以及執法信息的數據共享，精準打擊違法失信行為，增強震懾效應。加大懲戒力度有利于深化會計職業道德落地落實，確保政策的有效實施并達到預期效果。首先，要進一步細化處罰標準，明確不同違法違規情節的處罰尺度，維護法律的公正性和權威性；其次，要及時組織新會計法及相關說明的培訓，以新法解讀做好職業道德的底線教育，營造良好的會計行業風氣；最后，要健全完善信用記錄的管理與使用機制，加強與稅務機關、市場監管部門以及金融監管等部門的溝通協調，打通信用記錄體系。
（二）深化會計職業道德教育體系，積極應對會計人員面臨的挑戰
在經濟高質量發展的目標導向下，深化會計職業道德教育體系是確保會計人員適應新時代、在復雜環境下堅守職業道德的重要一環。第一，分層構建系統化的會計職業道德教育框架，既要確保會計人員明確法律與職業道德的內在聯系，恪守法律底線、堅持職業操守、提高道德修養；還要結合職業發展周期，確保不同發展階段會計職業道德教育的針對性與匹配性。第二，加強職業道德教育在會計專業課程的融入，使會計職業道德成為商科領域會計專業高等教育的必修內容，并持續貫穿學習全過程。進一步推動校企合作，強化學生通過實訓深化對會計職業道德的認識與感知，培養會計行業新鮮血液堅持職業道德的初心。第三，創新會計職業道德教育的方式與內容，通過模擬職業道德困境、樹立職業道德典型、開展真實案例研討等形式，提升會計人員應對復雜經濟業務中的職業判斷能力和道德決策能力，針對涉及跨境業務的會計人員還要加入跨國制度、跨文化經營以及國際會計準則的專項培訓，提高會計行業從業者堅持職業道德的韌性。
（三）落實會計職業道德規范，以高質量會計信息滿足社會需求
首先，應建立完善會計職業道德規范的執行機制，包括明確職業道德規范的實現路徑、操作指南和底線要求，確立具體的執行標準以強化內部監督與自我約束，還包括建立完善會計行業內部的信息披露制度，要求企業和個人受到會計法處罰后，及時準確地向社會公眾公開信息，以增強社會監督，并對潛在的違法違規行為進行警示。其次，應確保建立會計職業道德規范的評價機制，依托量化的評估體系和信息化的手段，定期對會計人員職業道德表現進行評價，并將評價結果與職業發展、組織榮譽等激勵懲戒措施相掛鉤，保障會計職業道德規范的閉環管理，提升會計行業整體的職業道德水平。
（四）擁抱數字技術浪潮，全面推進會計職業道德塑造
習近平總書記指出，數字技術正以新理念、新業態、新模式全面融入人類經濟、政治、文化、社會、生態文明建設各領域和全過程。順應社會技術發展浪潮，塑造全方位、多層次、立體化的會計職業道德，有利于會計行業的長期發展和經濟活動的有序進行。第一，在人才供給方面，應注重培養扎實會計專業素養與實用數字技術能力的復合型人才，更新高等教育與職業教育的課程內容與人才培養方式，確保高道德素養的會計行業新從業者能夠滿足數字時代對專業人才的需求。第二，在職業培養方面，應建立完善持續學習的機制，鼓勵并支持會計人員積極參加新興數字技術培訓，推動先進數字技術在會計活動中的廣泛應用，促使會計人員在學習新技術的同時，思考和理解數字技術在會計職業道德履行中的作用，使會計人員自覺遵守職業道德規范。第三，在組織管理方面，企事業單位應著力打造適合組織特色的管理信息系統，既可以通過數字技術在會計人員日常工作的使用，建立安全且高效的會計信息系統，為會計職業道德的履行提供技術支持；還可以利用數字技術優化會計內部控制流程，實現會計信息的自動化處理和實時反饋，減少人為錯誤與不當干預，為會計職業道德的履行提供流程保障。第四，在內外部監督方面，應積極推進數字技術賦能組織內部監督、會計行業監督以及審計監督等領域，數字技術提供的大數據分析、實時監控、信息溯源、預警生成、智能審計等手段，在有效提高監督準確性和及時性的同時，能夠對會計職業道德的自我履行和強制履行形成顯著的促進效果。
國無德不興，人無德不立。會計職業道德是會計工作的底線、基礎行為的規范和最佳實踐的指南，是會計行業信譽的基石、經濟秩序的防線。新會計法為塑造會計職業道德提供了法治保障，不僅強化了法律約束促進會計人員的道德自律，還明確了職責權限推動組織層面的道德他律，更倡導了“誠信為本、操守為重”的道德風尚，推動新時代會計職業道德的進一步塑造。新會計法與會計職業道德相輔相成、相得益彰，在經濟社會治理尤其是財會監督中互相補充、相互促進，共同為推進我國經濟社會的發展和國家治理體系與治理能力現代化發揮應有的作用。
?作者：陳漢文，南京審計大學審計學部教授，博士生導師
?來源：《財務與會計》2024年第20期
