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自 2019 年 1 月 1 日起政府會計準則制度在行政事業單 位推廣實施以來，東昌府區轄屬內所有一級預算單位和二級 預算單位均在規定時間內完成了新舊制度的平穩銜接，后歷 經三年多的平穩運行，整體上取得了一定的實施成效。但從 微觀個體看，尚不同程度地存在一系列問題和難點，需要在 工作實踐中不斷探索完善。為復盤全區行政事業單位政府會 計準則制度執行中的具體情況，準確評估全區行政事業單位 政府會計準則制度的實施效果，聊城市財政局會計科聯合東 昌府區財政局組成專項課題調研組，通過走訪、座談、調查 問卷、案例分析等多種形式對全區基層政府會計準則制度執 行主體進行研究分析， 以總結經驗，汲取教訓，為全面推動 轄區內基層行政事業單位財務管理能力提升和政府會計信 息質量提升奠定堅實基礎。
本次專項課題調研是在客觀分析東昌府區各行政事業 單位政府會計準則制度實施總體成效的基礎上，通過實情實 況和數據分析全景式復盤具有代表性執行主體的主要做法， 深入、細致地剖析全區當前各行政事業單位在政府會計準則 制度執行中存在的問題，追本溯源，揭示其影響因素，并嘗 試性提出具體改善措施和建議，以期能為我國政府會計準則
制度在基層行政事業單位中的有效執行提供實踐支持。
一、政府會計準則制度在東昌府區執行主體實施中取得 的成效
（一）會計信息質量明顯提升，實施成效初步達到預期
政府會計準則制度對權責發生制的財務會計和收付實 現制的預算會計做了統一，財務會計和預算會計適度分離并 相互銜接的會計處理模式更適配當前的政府管理運營環境。 東昌府區各行政事業單位面對難度顯著高于以往的業務處 理模式，在學中干、在干中學，對照新舊準則制度內容的差 異，逐條逐項建立實施臺賬，順利實現了新舊制度的平穩銜 接。89.62%的受訪者或被調研對象表示，政府會計準則制度 的對標對表實施大幅度提升了信息披露程度；95.67%的受訪 者或被調研對象表示，政府會計準則制度實施環境下反映的 財務信息和預算執行信息為權責發生制政府綜合財務報告 和全面績效管理實施積淀了更科學、翔實的信息基礎； 98.65%的受訪者或被調研對象表示，政府會計準則制度的實 施，對全面、準確地反映政府資產負債和成本費用，加快建 立現代財政制度，更好地發揮財政在國家治理中的基礎和重 要支柱作用具有深遠意義。
（二）信息化軟環境顯著改善，內部管理水平不斷提高 政府會計準則制度要求行政事業單位實現“平行記賬”
功能?；诖?，東昌府區各行政事業單位積極順應政策要求， 將本單位財務管理信息系統對接至省財政廳財政云系統，實
現財務處理功能模塊的統一。該信息系統不但集成了會計核 算、預（決）算管理、資金收付、資產管理等財務管理內部 職能，同時還暢通了與外部關聯業務的合同管理、政府采購、 項目績效管理等，在顯著改善信息化環境的同時極大地提升 了會計業務處理的效率。另外，東昌府區各行政事業單位以 政府會計準則制度實施為契機，借助財政云系統的上線，一 是全面摸清資產家底家當，理清往來賬款，做好基建賬與行 政賬的合并轉換；二是從強化內部控制的角度出發借此厘清 業務流程、規范規章制度，全方位推動單位財務管理向精細 化和精益化轉型。91.77%的受訪者或被調研對象表示，政府 會計準則制度實施后單位內的信息化水平有了長足發展，業 務處理效率和質量都有了大幅提升；95.57%的受訪者或被調 研對象表示，單位內部的財務管理水平尤其是內部控制的管 理水平相較于政府會計準則制度實施以前有了大幅度提高。
（三）人員專業素養明顯提升，權責發生制理念深入人心
政府會計準則制度實施以前，收付實現制下的預算會計 處理模式在東昌府區各行政事業單位財務從業人員中根深 蒂固。他們對財務管理的新理念、會計業務處理的新技術和 新方法接受程度普遍不高。從一定程度上來說，政府會計準 則制度的實施倒逼了財務專業人員的技能提升。東昌府區各 行政事業單位財務從業人員通過參加財政主管部門組織的 多輪次線上業務培訓，接受高強度的線下實操演練， 內部工 作群組的交流探討，以及專家學者和事務所專業智囊團隊的
答疑解惑等形式或途徑解決了實務工作中遇到的難題，不僅 改變了現有財務管理從業人員知識結構單一、理論基礎薄弱 的問題，還提升了他們的實務創新應用能力。本次調研表明， 趁著政府會計準則制度實施的契機，東昌府區各行政事業單 位財務從業人員勤學善思的氛圍蔚然成風，財務人員專業素 養明顯提升。同時，本輪政府會計改革深度引入了權責發生 制的理念，并廣泛應用于收入和成本費用的核算，更真實地 反映和評價了政府財務狀況和運營績效等信息，對管理會計 和財務監督職能的有效發揮創造了良好的運行環境。96.66% 的受訪者或被調研對象表示，權責發生制的理念和自覺運用 已經根植于自己的日常工作實務之中。
二、東昌府區行政事業單位政府會計準則制度實施中存 在的問題
（一）政府會計準則制度的若干操作細則留白需要補充 完善
政府會計準則制度的實施打破了過往分單位屬性獨立 設置會計準則、會計制度的管理模式，并消除了行業類別差 異，對《醫院會計制度》《高等學校會計制度》《科學事業單 位會計制度》等 10 個行業會計制度予以廢止，將其全部納 入政府會計準則制度管理。現行政府會計準則制度立意深遠， 從宏觀管理的視角對行政事業單位財務會計與預算會計做 了相應規定，但這些規定更多地是對一般情況下的原則性和 框架式規定，對差異性、特殊性較大的細分行業會計處理操
作細則尚未實現一一覆蓋。政府會計準則制度在核算模式、 核算基礎、會計要素概念和確認計量標準等方面與原財務制 度存在一定差異，尚未解決特殊資產核算、成本歸集、報表 合并等方面問題，配套制度不完善[1]?？陀^上看制度細則 規定上的留白增加了具體單位實務操作的難度。比如，由于 歷史沿革問題，部分行政事業單位現有使用的作為無形資產 賬務處理的尚未取得產權證書的土地使用權，初始入賬價值 如何確定，攤銷期限及攤銷模式如何確認都沒有政策規章上 的明確，如何進行業務處理更能貼近經濟實質尚需探討。又 比如不同行業所屬的公共基礎設施入賬價值和折舊年限如 何確認等，仍有制度規章操作細則上的留白，后續需要進行 修補完善。
（二）政府會計準則制度的研判能力不足影響財務報告 質量
政府會計準則制度確立的“雙基礎、雙核算、雙報告” 制度模式顯著提升了行政事業單位事務處理的難度，對財務 從業人員提出了更高的能力要求。比如，政府會計準則制度 通過新增“非同級財政撥款收入”專屬會計科目的方式對部 門間橫向或者上下級部門間的撥款進行會計核算，然而在實 務工作中，不少單位財務管理人員對本條業務規定的政策解 讀能力不強，在具體業務執行中與經濟實質脫離，想當然地 將本屬于該會計科目核算的經濟事項與往來科目混同，計入 “其他應付款”會計科目，造成會計處理與實際應用場景不
符，不僅影響了后期政府財務報告部門間的抵消，更影響了 政府財務報告數據的準確性和真實性。又比如對長期股權投 資的會計核算，政府會計準則制度對其按照實際控制程度不 同做了權益法核算或成本法核算的差異處理，實現了與企業 同類業務處理的并軌，但是不少行政事業單位的財務從業人 員因對政策的研判能力不足而對核算模式把控不準，簡單粗 暴地統一運用成本法核算，導致對被投資者的投資收益或者 投資虧損核算不準確，沒法真正體現單位因投資業務而實際 獲取的盈利或者具體承擔的虧損，進而影響政府財務報告的 信息質量。
（三）政府財務報告審計倒逼業務能力提升的效應尚未 發揮
對政府財務報告適時開展審計，以審計監督的方式推動 政府會計準則制度的規范實施，倒逼業務能力的不斷提升是 一條行之有效的實踐路徑。2014 年 12 月 12 日，國務院批轉 了財政部制定的《權責發生制政府綜合財務報告制度改革方 案》（國發〔2014〕63 號），其中就對政府財務報告接受審計 監督進行了明確：“政府綜合財務報告和部門財務報告要按 規定接受審計。”它首次在法律法規層面確定了政府財務報 告審計的地位。2020 年 9 月 25 日，審計署辦公廳正式印發 了關于政府財務報告審計辦法（試行）的通知，指出“審計 機關依照法定的職責、權限和程序對政府財務報告進行審計 監督，依據政府會計準則、政府財務報告編制辦法等作出審
計評價。”然而在實務中， 由于政府財務報告審計開展的時 間較短，尚未形成完整的審計理論體系和完備的審計實踐經 驗，導致審計相關的度量標準依然不健全。諸如誰來審計、 審計什么、如何審計、審計經費如何保障等問題尚不明確， 勢必會影響政府財務報告審計工作的順利開展，進而制約政 府財務報告審計對政府會計準則執行的促進作用[2]。當前 看，作為政府會計準則制度有效實施的管理閉環，審計監督 倒逼業務能力提升的功效尚未得到充分發揮。
三、改進東昌府區行政事業單位政府會計準則制度實施 的措施建議
（一）與時俱進充實政府會計準則制度體系的完備程度
政府會計準則制度體系的完備程度是判斷其自身發展 成熟與否的關鍵，完整有序的制度體系建設是確保政府會計 準則制度有效實施的根本和前提。針對調研發現的實務工作 中亟需規范的實務問題以及政策制度留白問題，建議財政主 管部門強化與科研教學等學術機構和實務界的協同合作，根 據政府會計準則制度實施環境的變化，一是通過出臺政策應 用指南、具體解釋、銜接規定的方式不斷予以修訂完善，多 措并舉，充實政府會計準則制度的完備程度，進一步增強政 府會計準則制度的可理解性和可操作性。二是對特殊部門、 特殊行業或特殊業務，以典型案例剖析的方式邀請專家學者 或實務領軍進行權威性答疑解惑，確保政府會計準則制度在 基層具體操作執行中不走樣、不跑偏、不變形。
（二）全面提升制度執行主體的認知水平和專業勝任能 力
各基層行政事業單位財務從業人員盡管對政府會計準 則制度的學習已經蔚然成風，但整體認知水平和專業勝任能 力與預期還有不少差距?；诖?，可從理論宣傳和業務指導 兩個層面同步推進，以全面提升制度執行主體的認知水平和 專業勝任能力。一是突出理論宣傳對認知水平的推動作用，
就政府會計準則制度基本準則、具體準則和應用指南，各地 各級財政主管部門可通過專題培訓、新媒體宣貫、繼續教育 等形式形成強大輿論立場，深化基層執行主體對新準則制度 內涵的認知，引導基層執行主體逐步更新轉變會計核算理念 和思維方式。二是注重業務指導對專業勝任能力的促進作用， 鼓勵基層行政事業單位財務從業人員積極參加各種形式的 實戰培訓，通過理論與實踐相結合的方式進一步提升專業實 踐能力，各地各級財政主管部門要持續強化對業務的指導，
引導實務從業人員正確把握政府經濟業務或事項的實質，以 提升制度執行主體專業勝任能力與政府會計準則制度相關 要求的適配度。另外，財政主管部門還要開展案例征集活動， 積極挖掘實務工作中積攢的典型經驗，匯總梳理成優秀案例 庫并普及推廣，以實際行動全面促進政府會計準則制度的有 效實施。
（三）充分發揮審計監督的制度優勢迸發業務提升新效 能
對政府財務報告開展常規性審計是提升政府會計準則 制度執行質量的有效手段，雖然國家在法律法規層面確定了 政府財務報告審計的地位，但從實務工作看路徑并不清晰、 程序并不完善。基于此，應從制度建設、程序標準、第三方 中介機構引入等方面促進政府財務報告審計與政府會計準 則制度的協同，充分發揮審計監督的制度優勢，進而提升政 府會計準則制度的執行質量。一是及時跟進財政部《權責發 生制政府綜合財務報告制度改革方案》和審計署《政府財務 報告審計辦法（試行）》后續實施工作，兩部委適時聯合制 定《政府財務報告審計準則》， 明確政府財務報告審計的目 標、對象、程序以及審計報告的內容等具體標準和依據，讓 政府財務報告審計行為有規可依、有章可循。二是適度拓寬 審計渠道，必要時引入會計師事務所等第三方中介機構，以 填補政府審計力量和審計資源有限的不足，讓第三方中介機 構在政府審計機關的監管下獨立開展審計工作，最大限度地 發揮審計監督倒逼業務能力提升和準則執行質量的功效。
參考文獻：
[1]廣東省財政廳會計處課題組.廣東省政府會計準則 制 度 實 施 的 成 效 、 問 題 及 建 議 [J]. 財 務 與 會 計,2022(07):74-77.
[2]周曙光，陳志斌.政府會計準則的執行框架構建研究 [J].中央財經大學學報,2021(08):53-61.
