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【例】甲公司是一家中國境內的房地產開發企業，在中 國境內從事房地產住宅項目的開發與銷售。甲公司于2×20 年1月通過招拍掛取得一塊土地使用權，并在該塊土地上開 發 A 小區商品房，于同年10月取得預售許可證之后開始預 售 A 小區商品房，預計將于2×22年6月竣工后交付給客戶。 2×21年3月1日，甲公司和某客戶簽訂商品房買賣合同，將 A 小區的一套商品房預售給購房人該客戶(買受人，下同), 付款方式為客戶于合同簽訂日一次性全額支付合同價款。合
同的主要條款約定如下：
1.甲公司向該客戶預售的商品房為： A 小區1號樓1 單
元3層303 室；
2.甲公司不能將該商品房出售給合同約定的購房人之外
的其他方；
3.該商品房應于2×22年7月31日前交付給購房人，該 商品房在建期間購房人不擁有該商品房的法定所有權，不能
將在建商品房用于出售或抵押；
4.在下列情形下購房人有權解除合同：(1)購房人所購 商品房套內建筑面積誤差比絕對值超過3%;(2)甲公司逾 期交房超過30天；(3)房屋交付后，主體結構質量不合格。
除上述情形外，如果購房人單方要求解除合同，應當向甲公
司支付合同價款的20%作為違約金。
本例中，甲公司的履約義務為向指定購房人銷售建造的 商品房，針對該項履約義務：(1)甲公司負責建造商品房， 商品房在建期間購房人尚未取得相關商品房的法定所有權， 購房人并不能夠在甲公司建造商品房的同時即取得并消耗 甲公司建造商品房所帶來的經濟利益。(2)甲公司在其自己 擁有土地使用權的土地上建造商品房，商品房建造期間購房 人尚未取得相關商品房的法定所有權，無法將該在建商品房 用于出售或抵押，也無權主導房屋的建設、改變房屋設計或 用途，表明購房人不能主導該商品房的使用并從中獲得幾乎 全部的經濟利益，因此，購房人不能夠控制甲公司履約過程 中在建的相關商品房。(3)合同約定購房人與甲公司銷售的 商品房為指定樓棟門牌號的唯一房屋單位，甲公司不能替換 向購房人預售的房屋單位，也不能再與購房人之外的其他方 簽訂該指定商品房的買賣合同，甲公司將按照合同約定建造 房屋并按期交付給購房人，因此，該指定商品房具有不可替 代用途。但是，如果購房人單方要求解除合同，僅需向甲公 司支付合同價款的20%作為違約金，表明甲公司并不能夠在 整個合同期間內任一時點就累計至今已完成的履約部分收 取能夠補償其已發生成本和合理利潤的款項。綜合上述情 況，甲公司該商品房預售業務不滿足在某一時段內履行履約
義務的條件，屬于在某一時點履行的履約義務，甲公司應當
在購房人取得該指定商品房控制權時(通常為交付商品房
時)確認收入。
需要注意的是，如果因為購房人單方要求或者第三方原 因導致解除商品房買賣合同，除非房地產開發企業有權保留 預售房款全額并無需返還，且有相關法律法規支持的，才表 明房地產開發企業能夠滿足“在整個合同期間內有權就累計 至今已完成的履約部分收取款項”的條件；在我國相關法律 法規下，即使在商品房買賣合同中沒有約定解約條款，按照 《最高人民法院關于審理商品房買賣合同糾紛案件適用法 律若干問題的解釋》,如果因為購房人單方要求或者第三方 原因導致解除商品房買賣合同，購房人支付的違約金金額通 常并不能補償在整個合同期間內任一時點房地產開發企業
就累計至今已完成的履約部分已發生的成本和合理利潤。
分析依據：《企業會計準則第14號——收入》第四條、 第十一條等相關規定；《《企業會計準則第14號——收入〉
應用指南2018》第12頁、第33-40頁等相關內容。
