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摘 要 近年來，中國商業保理市場迅速成長，商業保理企業數量大幅增加。商務部日前發布《商務部辦公廳關于融資租賃公司、商業保理公司和典當行管理職責調整有關事宜的通知》。商務部已于2018年4月20日將制定融資租賃、商業保理和典當行三類公司的業務經營與監管職責劃給銀保監會。保理行業人士指出，隨著監管趨嚴，預計保理行業將進入調整期，大量空轉、套利的殼公司或將面臨出局。作為財會人員也必須提高自身的能力，企業也應該認識到會計核算對于企業的重要性，不斷的對財務管理體制進行完善，從而給財務人員提供更加良好的空間，讓其更好的為企業服務。
關鍵詞：商業保理、會計核算、應收賬款
一、業務背景及基本定義
商業保理，是指由非銀行金融機構開展的保理。具體是指銷售商（債權人）將其與買方（債務人）訂立的貨物銷售（服務）合同所產生的應收賬款轉讓給商業保理公司，由商業保理公司為其提供貿易融資、應收賬款管理與催收等綜合性商貿服務，在擴大出口、促進流通，緩解中小企業融資難、融資貴方面具有重要作用，為此，商務部出臺了《關于商業保理試點有關工作的通知》，將天津濱海新區和上海浦東新區列為全國首批商業保理試點地區。
二、保理業務會計核算介紹
（一）術語定義
（1）融資保理，是指商業保理公司以應收賬款轉讓為前提，提供貿易融資的保理，具體又區分以下2種類型：
1.回購保理（又稱有追索權保理），是指在應收賬款到期無法從債務人處收回時，商業保理公司可以向債權人反轉讓應收賬款、要求債權人回購應收賬款或歸還融資。
2.買斷保理（又稱無追索權保理），是指應收賬款在無商業糾紛等情況下無法得到清償的，由商業保理公司承擔應收賬款的壞賬風險。
（2）非融資保理，是指商業保理公司不向債權人提供貿易融資，只提供應收賬款的收付結算及管理與催收、銷售分戶（分類）賬管理、與本公司業務相關的非商業性壞賬擔保、客戶資信調查與評估、相關咨詢服務等的保理。
（二）科目設置
商業保理公司在執行企業會計準則的基礎上，會計科目設置作如下調整：
（1）增設“1124應收保理款”一級科目，核算商業保理公司開展融資保理業務時，以不超過保理合同規定的保理比例支付給轉讓人的款項，或開展非融資保理業務履行擔保責任支付代償的款項。在本科目下設置“回購保理業務本金”、“買斷保理業務本金”、“未確認買斷保理收益”、“逾期未償還保理款”、“非融資保理業務擔保代償款”等二級科目。
1.融資保理業務。
①回購保理業務。
商業保理公司與客戶發生初始交易時，按保理合同實際支付給債權人的貿易融資款，借記“應收保理款－回購保理業務本金”科目，貸記“銀行存款”科目。
應收賬款到期日債務人支付貨款的，商業保理公司按收到的金額借記“銀行存款”科目，按原支付的貿易融資款貸記“應收保理款－回購保理業務本金”科目，按照其差額貸記“應付賬款”科目；退還債權人應收賬款與實際支付貿易融資款之間的差額時，按照差額金額，借記“應付賬款”科目，貸記“銀行存款”科目。
應收賬款到期日債務人未支付貨款的，商業保理公司應將未收回的保理款轉入逾期，借記“應收保理款-逾期未償還保理款”科目，貸記“應收保理款－回購保理業務本金”科目。日后期間，如果先收到向債權人索回的貿易融資款，按收到的金額借記“銀行存款 ”科目，貸記“應收保理款－逾期未償還保理款”科目；再收到債務人支付的貨款時，借記“銀行存款”科目，貸記“應付賬款”科目。如果先收到了債務人支付的貨款，則會計處理比照前段方法進行。
②買斷保理業務。
商業保理公司與客戶發生初始交易時，按受讓的應收賬款金額，借記“應收保理款－買斷保理業務本金”科目，按實際支付給債權人的貿易融資款貸記“銀行存款”科目，按買斷保理收益貸記“應收保理款-未確認買斷保理收益”科目，按應退還債權人金額貸記“應付賬款”科目。
應收賬款到期日債務人支付貨款的，商業保理公司按收到的金額借記“銀行存款”科目，貸記“應收保理款-買斷保理業務本金”科目，同時按退還債權人金額，借記“應付賬款”科目，貸記“銀行存款”科目。
應收賬款到期日債務人未支付貨款的，商業保理公司應代替債務人履行付款義務，按應退還債權人金額，借記“應付賬款”科目，貸記“銀行存款”科目，同時將未收回的保理款轉入逾期，借記“應收保理款-逾期未償還保理款”科目，貸記“應收保理款－買斷保理業務本金”科目；債務人日后期間償還保理款時，商業保理公司借記“銀行存款”科目，貸記“應收保理款-逾期未償還保理款”科目。
2.非融資保理業務。
商業保理公司開展與本公司業務相關的非商業性壞賬擔保業務，被擔保方通知商業保理公司履行擔保責任，商業保理公司支付代償款時，按代償金額借記“應收保理款-非融資保理業務擔保代償款”科目，貸記“銀行存款”科目；商業保理公司收回代償款時，借記“銀行存款”科目，貸記“應收保理款-非融資保理業務擔保代償款”科目。
（2）在“應收賬款”科目下設置“應收保理手續費”、“逾期保理手續費”明細科目，分別核算商業保理公司開展融資保理業務應收取和逾期未收取的手續費；設置“應收保理服務費”、“逾期保理服務費”明細科目，分別核算商業保理公司開展非融資保理業務時應收取和逾期未收取的服務費。
期末，商業保理公司應按實現的手續費、服務費應收金額，分別借記“應收賬款－應收保理手續費”、“應收賬款－應收保理服務費”科目，貸記“主營業務收入-保理手續費收入”、“主營業務收入-保理服務費收入”科目；實際收到款項時，借記“銀行存款”科目，貸記“應收賬款－應收保理手續費”、“應收賬款－應收保理服務費”科目。
客戶逾期未支付手續費、服務費的，商業保理公司應按逾期金額分別借記“應收賬款-逾期保理手續費”、“應收賬款-逾期保理服務費”等科目，貸記“應收賬款－應收保理手續費”、“應收賬款－應收保理服務費”科目；客戶日后期間支付款項時，借記“銀行存款”，貸記“應收賬款-逾期保理手續費”、“應收賬款-逾期保理服務費”科目。
（3）在“應收利息”科目下設置“應收保理利息”、“逾期保理利息”明細科目，分別核算商業保理公司開展融資保理業務應收取和逾期未收取的利息。
期末，商業保理公司應按保理合同條款計算確定的應收未收利息，借記“應收利息－應收保理利息”科目，貸記“主營業務收入-保理利息收入”科目；實際收到利息款項時，借記“銀行存款”科目，貸記“應收利息－應收保理利息”科目。
客戶逾期未支付利息的，商業保理公司按逾期金額借記“應收利息-逾期保理利息”科目，貸記“應收利息－應收保理利息”科目；客戶日后期間支付款項時，借記“銀行存款”，貸記“應收利息-逾期保理利息”科目。
（4）商業保理公司開展融資保理業務，應當對逾期的應收保理款及其應收利息和手續費計提壞賬準備。
資產負債表日，對逾期的應收保理款及其應收利息和手續費，按應減記的金額，借記“資產減值損失”科目，貸記“壞賬準備”科目。
實際發生壞賬損失時，借記“壞賬準備”科目，貸記“應收保理款-逾期未償還保理款”、“應收利息-逾期保理利息”、“應收賬款-逾期保理手續費”科目。
后期收回已轉銷的壞賬時，借記“應收保理款-逾期未償還保理款”、“應收利息-逾期保理利息”、“應收賬款-逾期保理手續費”科目，貸記“壞賬準備”科目；同時，借記“銀行存款”科目，貸記“應收保理款-逾期未償還保理款”、“應收利息-逾期保理利息”、“應收賬款-逾期保理手續費”科目。
（5）在“主營業務收入”科目下設置“保理利息收入”和 “保理手續費收入”二級科目，分別核算商業保理公司開展融資保理業務確認的利息和手續費收入；設置“保理服務費收入”二級科目，核算商業保理公司開展非融資保理業務確認的服務費收入。
1.融資保理業務。
①回購保理業務。
期末，商業保理公司應按實現的利息、手續費收入應收金額，借記“應收利息－應收保理利息”、“應收賬款－應收保理手續費”科目，貸記“主營業務收入-保理利息收入”、“主營業務收入－保理手續費收入”科目；實際收到款項時，借記“銀行存款”科目，貸記“應收利息－應收保理利息”、“應收賬款－應收保理手續費”科目。如果債務人提前還款，按實際融資時間確認應收保理利息，對合同剩余期間不再確認收益。
按合同約定預收利息、手續費時，借記“銀行存款”科目，貸記“預收賬款”；期末，按照實現的利息、手續費收入金額，借記“預收賬款”科目，貸記“主營業務收入-保理利息收入”、“主營業務收入-保理手續費收入”科目。
②買斷保理業務。
期末，商業保理公司應按實現的利息收入應收金額，借記“應收保理款-未確認買斷保理收益”科目，貸記“主營業務收入－保理利息收入”科目。
2.非融資保理業務。
期末，商業保理公司應按實現的服務費收入應收金額，借記“應收賬款－應收保理服務費”科目，貸記“主營業務收入-保理服務費收入”科目；實際收到款項時，借記“銀行存款”科目，貸記 “應收賬款－應收保理服務費”科目。
按合同約定預收服務費時，借記“銀行存款”科目，貸記“預收賬款”，期末，按照實現的服務費收入金額，借記“預收賬款”科目，貸記“主營業務收入-保理服務費收入”科目。
（6）商業保理公司從事保理業務，可以參照保險業計提一般風險準備金。
計提時借記“提取未到期責任準備金”科目，貸記“未到期責任準備金”科目，期末，攤銷未到期責任準備金時，借記“未到期責任準備金”，貸記“提取未到期責任準備金”。
（三）財務報表
根據業務特點，商業保理公司財務報表列報與披露應當按照企業會計準則的有關具體準則執行，并滿足以下要求：
（1）資產負債表。對于所發放的保理款設“應收保理款”項目進行單獨列示。
（2）風險披露。商業保理公司應當參照《企業會計準則第22號-金融工具確認和計量》、《企業會計準則第23號-金融資產轉移》、《企業會計準則第37號-金融工具列報》、《商務部辦公廳關于做好商業保理行業管理工作的通知》披露保理產品的風險信息。
（3）商業保理公司應當強化風險控制，對于融資保理業務，應當在表外建立保理業務臺賬或備查簿用以記錄受讓應收賬款的總額；對于與本公司業務相關的非商業性壞賬擔保業務，應當在表外記錄擔保本金及期限。
三、其他需要解決的問題
商業保理業務是隨著市場經濟的發展而衍生出來的新型業務，處于摸著石頭過河的階段。多位保理行業人士接受中國證券報記者采訪時均表示，未來監管政策走向是業內關注的頭等大事。行業準入門檻、杠桿率、股東關聯業務占比等如何設定，現有存量保理業務如何過渡，商業保理監管標準是否與銀行保理完全統一，還是考慮到商業保理行業的特點采取更有針對性的措施，目前都尚未明朗。
伴隨著上述問題逐一明朗，涉及相關的會計核算問題可能也會隨之修訂。另外還會涉及稅務、法律、金融等諸多方面的問題，在實際工作當中所簽的合同千差萬別，還有明保理、暗保理等行業說法，也有的合同沒有明確買斷保理、回購保理類型，可能是混合業務；也有的是和租賃業務一起做；這個核算辦法不能夠面面俱到，只能根據實際情況與時俱進，參照會計準則進行處理，謹以此文拋磚引玉，與大家共同探討。
