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2019年7月，中共中央辦公 廳、國務院辦公廳印發了《黨政主 要領導干部和國有企事業單位主要 領導人員經濟責任審計規定》（以 下簡稱《規定》），并發出通知， 要求各地區各部門認真遵照執行。
《規定》重新界定了經濟責任定義 與審計內容，強調了任期審計，優 化了責任界定類型與范圍，規范了 經濟責任審計流程。《規定》將被 審計人員劃分為三大類，即地方各 級黨委和政府主要領導干部；黨政 工作部門、紀檢監察機關、法院、 檢察院、事業單位和人民團體等單 位主要領導干部及國有企業主要領 導人員。前兩類主要由行政審計單 位（審計署及各級審計局）實施審 計，而國有企業由于公司層級多， 人數多，除按照干部管理權限由行 政組織人事部門直接管理的部分企 業領導外，其他國有企業主要領導 多由企業內部組織經濟責任審計。 為保障國有資金與資產安全，對國 有企業主要領導開展審計是國資監 管的必然要求與必需動作，《規定》 的執行，對國有企業內部審計工作 人員提出更高要求，如何開展好經 濟責任審計工作并做出客觀恰當的 審計評價，嚴格考驗著每一個審計 從業人員。
―、國企內審現狀
當前，國有企業內審體制雖然 正在逐步建立完善，但距離成熟健 全還有一定距離。很多中小國有企 業及二級以下的國有企業不設內審 部門，部分國有企業基于國資委體 制建設要求設立內審部門，但內審 部門相對邊緣化或與財務、風控、 紀檢等部門合署辦公。內部審計人 員素質參差不齊，很多是由財務或 綜合部門轉崗而來，工作開展也受 到一定的制衡，尤其體現在對同級 部門或企業的審計上。此外，不同 于民企外企內審工作更偏向價值增 加和風險管理，大多國企內審工作 更偏向合規控制和政策執行，這在 很大程度上影響內審的工作重點與 判斷傾向，也對國企內審人員審計 執業判斷造成一定影響。
二、國企內審經濟責任審計存 在的問題
作為國企內部審計重要但又相 對敏感的審計項目，經濟責任審計 由于關乎領導個人，如果審計結論 不能做到客觀、公正、恰當，那么 會容易產生不良的影響。實務中， 很多國企內審經濟責任審計項目存 在兩個問題，一是業務外包嚴重； 二是審計評價不全面。
（―）業務外包嚴重
許多國企選擇將領導人員經 濟責任審計工作委托甚至完全外包 給會計事務所等中介機構負責，一 是因為經濟責任審計在技術上存在 難度，部分領導任職時間較長，任 職期間企業變化較大，核定經營業 績需要一定專業能力與人員配備， 若內部審計人員人數較少或專業素 質達不到，實際工作中確實存在困 難；二是經濟責任的認定與劃分存 在一定主觀性，如果被審計領導經 營業績較好，即使經營或決策過程 中有一定瑕疵，只要不涉及違法與 嚴重違反國家政策規定，一般也不 會有實質性影響。但如果經營業績 一般或較差，那么領導人員在經營 過程中的重大事項、重要決策乃至 主要經營活動中的具體履職情況都 可能會被審查，以進一步區分相關
經營問題是基于客觀環境還是主觀 責任。這種情況下，一方面為了定 責準確，另一方面也出于避免直接 ‘‘得罪人‘‘的心態，內審部門也傾 向于委托外部機構負責審計工作。 但中介機構審計也存在很多弊端， 一是會計事務所更擅長財務審計， 對業務經營、內控合規等方面關注 較少，審計范圍不夠全面，部分上 級單位關注的事項可能有所疏漏； 二是由于是外部機構，溝通交流與 業務配合存在一定障礙，比如在人 員訪談上，較難獲得被訪談人的信 任；三是由于審計報告須經被審計 人確認，如果報告結論不利于被審 計人，很難獲得被審計人的配合， 這導致事務所為了交付成果可能修 改審計結論。長期委托外部機構， 也不利于內審計人員自身的成長。
（二）審計評價不全面
審計評價是經濟責任審計的核 心內容與審計報告的關鍵，是對被 審計領導人員審計期間履職情況的 總體評價，也是領導人員更換前后 責任區分的依據。但實際工作中， 審計評價面臨很多困難。一是對 '‘經濟責任'‘的界定不夠清晰，沒 有具體的量化標準，而經濟責任審 計本身綜合性強，時間周期長，涉 及面較廣，這種差異容易造成審計 人員對審計重點把握不準確；二是 審計評價主觀性較強，缺乏客觀且 具有可操作性的科學評價方法［1］， 而審計人員主觀判斷標準不同，對 領導人員的經營決策，除了具有公 認判斷標準的事項外，其他審計事 項不同人員得出的結論可能差異較 大；三是權責劃分存在難度，尤其
近幾年，國企極為重視"三重一大" 建設落實，國有企業董事長一般兼 任黨委書記，但未必是經營層，很 多企業存在上級單位領導擔任下級 單位董事長等職務的現象，具體如 何履責不同領導之間差異也較大。 如何正確劃分領導職責，保證經營 成果、經濟責任與職權職務相統一 在審計過程中也存在一定難點；四 是內部審計人員綜合素質與經驗有 限。國企審計人員專業水平與工作 經驗差距較大，以審計、財務專業 背景為主，很多大型國企內審人員 主要來源于會計事務所，工作也側 重于財務審計。但是對國有企業領 導人員的審計，往往還需要結合國 企政治任務、社會責任（如公共事 業類企業），特殊背景等，需要內 審人員有一定的法律合規意識、問 題辨別能力、宏觀思考能力和政治 敏感度。
基于上述因素，實務中，內 審人員在開展審計工作時，可能出 現評價不客觀、不全面的問題。此 外，內審人員定責一般比較謹慎， 大多只在違法違規行為確實存在時 予以定責，對需要進行主觀判斷的 問題或部分復雜問題，即使可能存 在一定瑕疵，只要沒有明顯違規跡 象，很多內審人員會選擇披露、附 注說明或向相關領導進行匯報時說 明，但并不愿主動下結論。如果是 大型企業領導人員經濟責任審計， 可能會派出若干人員組成不同審計 小組，這樣審計問題經過層層匯總 與匯報，由于不是第一手審計資料, 后續人員可能無法了解事情全貌，
三、提高國企內審經濟責任審 計能力的建議
（―）合理使用中介機構力量 對于內審力量不充裕的企業， 采購中介審計服務無可避免，但必 須全過程把控審計質量，不能將整 個項目完全委托中介機構。很多會 計事務所審計業務分項目制（委托 事項―般由事務所負責并由事務所 出具報告，委托單位一般負責監督 和協助，按項目與事務所結算費用） 和人員聘用制（以委托企業自身審 計為主，自行出具報告，聘請事務 所人員提供支持服務，按事務所人 員工時計費），對于有一定內審能 力的企業，如果需要聘請外部機構， 盡量采用人員聘用制，向事務所聘 請經驗豐富的資深審計師，一方面 可以提供技術支持，一方面可以通 過審計師的指導，培養內審人員專 業能力，由于審計主要是集團內部 實施，審計重點與實際審計情況可 以由委托單位自主把握，繼而提高 項目控制力與審計質量。對于需要 委托事務所開展審計的項目，委托 單位要對中介機構做好管理、監督、 協助、檢查和評價，建議委托單位 派出1-2名具有一定審計或相關 工作經驗的人員全程跟蹤事務所審 計，及時了解審計情況，把握并做 好審計過程中爭議事項、復雜問題 的溝通反饋，對重要審計事項保留 審計底稿，協助配合訪談工作，及 時掌握審計情況并做好審計過程中 與單位相關領導的匯報工作。如果 審計過程中發現可能存在定責事
項，委托單位提早介入，深入了解， 有利于后期責任追究工作。
（二）培養內審人員定責能力 重視內審綜合素質培養，提高 審計人員政策理解能力、風控合規 意識、綜合判斷能力與實務經驗。 近幾年國務院國資委重點關注國企 領導人員履職能力，發布類似《關 于進一步推進國有企業貫徹落實 "三重一大"決策制度的意見》《國 有企業違規經營投資責任追究試行 辦法》《企業國有資產交易監督管 理辦法》等相關管理規定與規范條 例，這些與判斷領導人員是否盡職 履責密切相關，其中的規范重點 往往也是決策管理風險高發點。此 外，其他行業監管部門（例如一行 兩會）、垂直管理部門等也會發布 專項管理規定規范相關行為，這些 也是判斷國有企業運行是否規范的 依據。內審人員不僅應當學習財務 審計專業能力，還要通過學習各類 政策文件，法律與監管規定等，提 高政策理解能力與綜合判斷能力， 清楚哪些行為是監管紅線，哪些行 為具有判斷空間。此外，要通過典 型案例分析，提高內審人員定責能 力。由于國企內審僅是國企的一個 部門，基于各種主客觀條件，并不 像審計局等政府單位那樣，可以接 觸到大量經濟責任審計實例，尤其 是定責定罪實例，很多培訓教育也 是以講條例，講思想為主，對案例 具體定責的思考、標準往往是一筆 帶過，實際效果有限。對于已完成 定責且已度過保密期的典型案例， 可以適度挖掘，剖析問題的背景、 性質、原因、決策過程、后果等事 項，具體分析哪些是定責行為，定 責原則、標準、思路，審計結論的 依據，存在問題與經驗等等，通過 案例分析幫助內部審計人員提高經 濟責任審計與定責能力。
（三）做好審計質量把關控制 要提高經濟責任審計質量。在 審計前，做好統籌謀劃，制定合理 的審計方案，選擇恰當的審計周期， 結合被審計領導任職企業實際經營 情況和不同時期重點聚焦問題，進 一步確定審計重點。審計過程中，
舞暉褊參13 加強審計內部溝通和向審計委員 會、聯席會議等領導機構的匯報， 及時反饋審計時的重要發現。對重 要問題查深查透，追根溯源，充分 考慮決策背景、決策過程、實施過 程、實施后果及后續補救整改措施。 在進行經濟責任審計時，要盡可能 統籌定責標準，合理界定領導干部 應承擔的責任，對一定時間內，客 觀環境與監管條件沒有重大變化時 具有同類性質、相似情節與類似結 果的問題，應當統一定責標準，使 同類問題定責具有可比性。在審過 與定責程中，要明確‘‘三個區分開 來"，區分主觀故意和客觀失誤， 區分擔當作為與推諉躲責，合理界 定經濟責任。做好審計質量復核工 作，復核人員對重要事項審計過程 全面穿透檢查，統籌復核審計定責 背景、依據、結果，檢查審計結論 是否恰當，做好審計質量控制。
作者單位天津國有資本投資 運營有限公司
