山東審計2001.10
實施會計監督應處理好的幾個關系
楊淑玲
會計監督不同于其他經濟監督，除了監督對象的廣泛性、監督內容的特殊性以外，會計監督主體的多元性更是其突出的特點。會計監督不僅包括單位內部會計機構、會計人員和單位負責人，還包括單位之外的政府有關部門和社會中介組織。盡管《會計法》對這些執法主體的職權范圍作了原則性規定，但在實際工作中如果認識不清，處理不當，仍有可能發生重復查賬、推倭扯皮等問題。那么，如何實施會計監督，筆者認為應正確認識和處理好以下五個方面的關系：
一、單位負債人與單位內國會計機構、會計人員的關系
單位內部會計監督是指由本單位的會計機構、會計人員在本單位負責人的領導下，通過日常會計工作對本單位經濟活動進行的會計監督。在單位內部會計監督中，單位負責人起主導作用，而會計機構、會計人員則是非主導作用。這是由于在單位內部，單位領導人與會計機構、會計人員在職權上是不平等的，單位負責人能夠駕馭、轄制會計機構、會計人員。單位負責人在事實上有權決定會計機構、會計人員能否實施會計監督（對會計人員的聘任），怎樣進行會計監督（職權及制度安排），以及對會計監督結果如何處理。而會計機構、會計人員盡管處在會計監督最前沿，并掌握實施會計監督的技術手段；盡管他們在對會計資料的監督中，客觀上形成了對單位負責人的監督，然而這些都改變不了單位負責人與會計機構、會計人員在執法地位上的領導與被領導的關系。在實際工作中，單位負責人和會計人員要各負其責，認真遵守《會計法》有關規定，正確處理這一關系，才能充分發揮單位內部會計監督的職能作用。
二、外部會計監督與內部會計監督的關系
外部會計監督指政府有關部門（財政、審計、稅務等）和社會中介組織對各單位經濟活動依法進行的監督。內部會計監督是外部會計監督的基礎，外部會計監督是對內部會計監督的補充和再監督。如果內部會計監督制度嚴密而有效，則發生違法違紀行為的概率將大為降低，可預防單位負責人和有關人員貪污腐化，可以提高外部會計監督的效率。但內部會計監督也存在局限性：①它是站在本單位立場上進行的監督，易產生小團體利益驅動的不法行為；②它是在本單位負責人領導下進行的會計監督，因而在影響單位利益的情況下，受單位領導的影響，其強制性和權威性受到限制；③在單位負責人的不正常干預下，可能會使會計監督的正面作用失效，甚至轉化為針對外部會計監督的反監督力量。
外部會計監督的特點在于：它是代表國家、社會公眾利益所進行的監督，具有強制性和權威性，同時還具有公正性和客觀性。相對于內部會計監督，它的特殊作用是：①對內部會計監督有彌補作用，可以彌補內部會計監督在強制性、權威性上的不足，及其受管理水平、會計業務水平所限而發生的監督不力的情況。②再監督作用。對單位內部會計監督中由于小團體利益驅動尤其是單位負責人違法干預所形成的違法違紀事項可實行再監督；③可以為內部會計監督創造出更有利的執法環境，促進內部監督。
三、社會監督與目標監督的關系
社會中介組織的會計監督是指會計師事務所等社會中介組織接受有關單位的委托，對其經濟活動依法開展的會計監督。它具有以下特點：①它是一種受托行為，即根據與委托人簽訂的委托合同來實施監督。②具有有償性。③具有獨立性和公正性。
我國企事業單位數量眾多，只憑政府門的會計監督難以滿足需要。單位內部的會計監督又缺乏社會公證功能。因此，必須大力發揮社會中介組織對會計監督的作用。但目前，社會中介機構在進行會計監督時，還存在著一些問題，僅靠行業自律性的監管還難以解決。因此，必須加強政府對注冊會計師行業的監管。
四、政府各有關會計執法部門之間的關系
根據《會計法》和有關法律的規定，財政、審計、稅務、人民銀行、證券監管、保監委等部門有權對有關單位的會計資料實施監督檢查。財政部門作為會計工作主管部門，行使普遍檢查權，在會計監督范圍上幾乎沒有限制，是面向各單位實施的監督。審計、稅務等部門行使的是專業檢查權，其檢查的范圍應在有關法律的界定之內，不是面向所有單位的。處理政府各有關部門會計監督權的原則可以概括為：依法行政，各司其職，避免重復檢查，協調“法條競合”（即某一事項既違反會計法而又同時違反其他法律的情況）。具體來說，要解決的主要問題，是如何避免重復查賬。原則上講，各有關部門所實施的會計監督，都是有關法律規定的，是必要的，是不可以互相取代的。但各有關部門會計監督的共同指向卻都是特定單位的會計資料。為避免重復查賬，《會計法》規定：“監督檢查部門對有關單位的會計資料實施檢查后，應當出具檢查結論。有關監督檢查部門已經作出的檢查結論，能夠滿足其他監督檢查部門履行本部門職責需要的，其他監督部門應當加以利用，避免復重查賬。”
五、財政部門內部各監督機構的關系
財政部門內部有權實施會計監督的機構目前有會計管理機構、財政監察機構、預算管理機構、企財管理機構、國有資產管理機構等。根據有關法律規定，縣級以上政府財政部門作出行政處罰或者行政處分決定，必須以本部門名義進行，不得以內部科室等名義進行。有權代表國家行使這種職權的，只能是人民政府的組成部門，不能是這些部門的內部辦事機構。這就要求財政部門要理順內部各機構的監管職權，否則，可能導致重復查賬情況的發生，嚴重影響財政部門執法主體的形象。要處理好財政部門內部各機構的執法職權的關系，一方面可通過有關規章明確分工，另一方面應正確認識會計監督、財政監督的區別。
