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湖南省武岡市人民醫院/周 建
國際內部審計師協會(IIA)對內部審計的最新定義，“內部審計是一種獨立、客觀的確認和咨詢活動，旨在增加價值和改善組織的運營。它通過運用系統的、規范的方法，評價并改善風險管理、控制及治理過程的效果，幫助組織實現其目標。”內部審計是以提高機構的運作效率和增加機構的價值為目的，通過防控組織營運風險和財務風險，完善組織營運流程，挖掘開源節流的方法，降低可避免的損耗，利用內部審計特殊的地位、資源和方法，通過給組織提供有意義的審計結果或有價值的建議，融合風險管理、內部控制、公司治理等先進理論用于審計工作中，從而給組織增加價值。
一、增強風險意識，制定風險管理程序增加組織價值
風險無處不在無時不有，風險是一把雙刃劍，正確認識并有效利用風險就能為組織實現增值。根據管理學“高風險高收益、低風險低收益”理論說明一味將風險降至最低，組織的發展和宏偉藍圖就難以實現甚至會出現倒閉風險。因此，內部審計工作者要通過將風險的識別、評估、應對和監察全過程貫徹到內部審計的日常性工作中，既要管控好風險防止將“風險”變成既定的“損失”，又要合理利用“風險”可能帶來的高額收益，及時將獲取的相關風險信息在組織內部進行溝通并采取有效措施使組織得以實現增值。
1.組織風險的識別。
通過PEST分析法對組織所處的政治和法律環境（包括國家的路線方針政策、法律法規以及政府行為等）、經濟環境（包括社會經濟結構、當前經濟狀況、財政金融政策、利率和資金供求狀況和通貨膨脹水平和幣值變化等）、社會和文化環境（包括人口因素、社會流動性、消費心理、生活方式變化、文化傳統以及社會公眾的價值觀等）、技術環境（包括生產技術的變化、信息技術的應用以及新技術的發展）進行分析，剖析行業和組織生命周期，運用波特的五力模型對行業內的競爭對手、供應商、客戶、潛在的行業進入者以及替代產品或技術的威脅進行綜合考慮，全面進行市場分析，深入了解組織的組織結構、治理結構、所有權結構與籌資、投資及經營活動和政策，從而識別出組織中面臨的重要風險因素和組織管理中的重要缺陷。
2.組織風險的評估。
識別出對組織的各個層級有影響的的重要風險后，下一步是對風險發生的可能性及相對重要程度進行評估。根據識別出的風險制作風險評估系圖識別某一風險發生的可能性以及發生是否對組織產生重要影響，然后根據發生的可能性以及影響程度確定組織風險的優先次序。
3.組織風險的應對。
根據識別出來的組織風險以及評估出的風險優先次序，根據不同的風險類型選擇風險降低、風險消除、風險轉移以及風險保留的風險應對策略。由于風險千變萬化甚至瞬時萬變，必須緊跟風險識別和評估，快速采取有效應對策略，以最小的成本獲得最大的效益。
4.風險監察。
由于風險的不靜止性以及風險識別程序的不連續性，必須對風險進行監察，確保對已經識別出的風險的控制建議得以實施，保障能不斷的獲取最佳的風險狀況信息，提出風險應對程序的建議，以便管理層及時將風險降低至可接受的范圍。
二、執行內部控制測試，完善內部控制制度實現增值
內部控制是指組織為了合理保證財務報告的可靠性、經營的效率和效果以及對法律法規的遵守，由治理層、管理層和其他人員設計和執行的政策和程序。內部審計本身是內部控制的一個環節，是組織內部監督的重要組成部分，同時它又是內部控制的再控制。執行內部控制測試，需要測試組織的控制環境、風險評估、控制活動、信息與溝通及監控五個要素。審計人員應針對內部控制測試發現的所有缺陷和薄弱環節予以詳細記錄并提交專題報告，由治理層、管理層及關鍵崗位職工參與討論應對措施并堅決貫徹落實，從而達到防范和化解組織風險，幫助組織預防和減少損失，提高經營的效率和效果，使組織活動在法律法規的框架下進行，降低違法違約成本和避免非增值作業，最終為組織實現增值目標。
1.評價和完善控制環境。
控制環境是其他內部控制因素的根基。在評價和完善內部控制環境時，應該考慮組織的誠信和道德觀、職工的工作勝任能力、組織的治理結構、管理層的理念和經營風格、內部審計部門的地位、職權與責任的分配、人力資源政策與實務等方面，評價管理層是否建立了防止或發現并糾正舞弊和錯誤的恰當控制。
2.評價和完善組織風險管理程序。
審計人員應該評價組織的風險管理程序是否能夠有效識別各種組織面臨的風險，是否能夠正確評估風險發生的可能性或頻率以及影響程度，是否能夠有效應對各個風險，是否能夠有效執行風險應對措施。
3.評價和完善組織的控制活動。
審計人員在評價和完善控制活動時主要重點考慮一項控制活動單獨或者連同其它控制活動是否能夠以及如何防止或發現并糾正可能存在的問題。
評價和完善組織控制活動，主要評價和完善如下控制活動：第一，評價和完善要求組織內部遵守的適用于普遍或特定某類交易或活動的政策及超過一般授權的常規交易的政策與程序；第二，分析評價實際業績與預算的差異，綜合分析財務數據和非財務因素的內在聯系，將內部數據與外部信息來源相比較，評價職能部門、分支機構或項目活動的業績，并對發現的異常差異或關系采取必要的調查與糾正措施；第三，檢查經營活動中信息處理環境下交易的準確性、完整性和授權；第四，評價和完善組織是否對資產和記錄采取適當的安全保護措施，是否對訪問計算機程序和數據文件設置授權及是否定期盤點并將盤點記錄與會計記錄相核對；第五，評價和完善組織是否及如何將交易授權、交易記錄及資產保管等不相容崗位分離以防范舞弊或錯誤的發生。
4.評價和完善組織信息與溝通程序。
審計人員應當測試組織信息“上傳下達”的傳遞流程與渠道、傳遞速度、員工關注與重視程度以及信息傳遞過程產生的誤解與執行偏差。
5.評價和完善內部控制的監控。
內部控制系統必須接受監控，監控可以確保內部控制保持有效的運作。審計人員應評價和完善組織的內部控制及有關指令是否得到有效執行，對于內部控制的缺陷是否及時報告，對政策和程序執行過程中的偏差是否及時進行調整或糾正。
三、測試運營模塊，完善業務流程實現增值
內部審計工作者通過對組織業務流程的銷售與收款、采購與付款、生產與存貨、人力資源與薪金、投資與籌資、貨幣資金、舞弊和法律法規等特殊事項等七大模塊分塊或融合運用檢查記錄或文件、檢查有形資產、觀察、詢問、函證、重新計算、重新執行及分析程序對各個運營模塊實施實質性測試，針對測試過程和結果要保持足夠的職業懷疑與謹慎精神，對于識別出業務流程的重要缺陷，要及時進行集體研究并提出有針對性、可行性與實效性的措施以完善業務流程。只有這樣才能將內部審計工作轉變為對組織全過程、全方位、全要素的事前、事中、事后立體化審計監控和風險預警，才能為組織實現增值和快速健康發展保駕護航。
1.測試并完善銷售與收款業務流程。
內部審計工作人員應根據組織行業和自身特點并參照以下流程測試并完善銷售與收款業務流程：（1）客戶提出訂貨要求。這是整個銷售與收款業務流程的起點，審計人員要重點關注銷售負責人對顧客訂購單是否符合組織銷售政策，是否符合產品的銷售單價、運費支付方式、交貨地點及三包承諾等，銷售管理部門是否根據審批后的顧客訂購單編制連續的銷售單。（2）批準賒銷信用情況。審計人員應關注信用管理負責人是否按照賒銷政策進行信用批準，是否復核顧客訂購單并在銷售單上簽字。（3）審批和簽訂銷售合同。合同簽訂前，應該會同銷售管理部門（主要審批基本銷售條款）、信用審批部門（主要審批客戶的信用情況和賒銷條款）、財務部門（主要審批收款和違約條款）及風險審計部門（主要審核合同法律風險及對合同進行總的復核）在合同簽訂審批表中簽署意見。（4）倉庫部門根據審批后的銷售單及時供貨并編制連續編號的出庫單，防止未經審批擅自發貨。（5）裝運部門（應與倉庫部門職責分離）按銷售單裝運貨物并開具發運憑證，避免負責裝運貨物的職員在未經授權的情況下裝運貨物。（6）開具發票。審計人員重點關注財務部門開具銷售發票前是否獨立檢查了審批后的銷售單、銷售價目表、出庫單及發運憑證，相關項目核對相符后是否開具連續編號的銷售發票并寄送。（7）財務部門記錄銷售情況。審計人員主要關注財務原始憑證是否包括有效的銷售單、裝運憑證、出庫單、銷售發票，是否據此登記銷售明細賬和應收賬款明細賬或庫存現金、銀行存款日記賬。（8）計提壞賬、辦理和記錄現金、銀行存款收入情況及注銷壞賬。審計人員應重點關注銷售實現后的收款問題、是否存在虛假銷售問題、是否存在銷售退回、銷售折扣與折讓及應收款項壞賬等問題。
2.測試并完善采購與付款業務流程。
內部審計工作人員應根據組織行業和自身特點并參照以下流程測試并完善采購與付款業務流程：（1）倉庫或業務需求部門提出采購申請。審計人員應該重點關注采購的物品是否經過申請、采購支出是否超出預算及申購單是否經過嚴格審批。（2）采購部門根據審批的請購單進行詢價等咨詢后并編制訂購單。審計人員應重點關注采購貨物的價格、品種、質量等關鍵要素是否與請購單和市場調查基本情況相符，詢價等職能是否與確定最佳供應商職責是否分離，簽訂采購合同前是否經過采購部門、財務部門及風險審計等部門進行審批。（3）驗收部門收貨并編制驗收單。審計人員應重點關注驗收部門驗收的貨物是否與訂購單的要求相符、是否盤點貨物數量與質量、是否檢查貨物有無損壞、是否編制一式多聯預先編號的驗收單并及時登記倉庫材料明細賬。（4）倉儲部門保管已驗收的貨物。審計人員應重點關注倉儲崗位是否與驗收崗位分離，是否采取有效的安全防范措施保管貨物。（5）財務部門編制付款憑證。審計人員應重點關注財務部門是否對采購合同（尤其是付款條件）以及采購發票、結算憑證、檢驗報告、計量報告和驗收證明等相關憑證的真實性、完整性、合法性及合規性進行嚴格審核。（6）審計人員重點關注財務部門是否定期與供應商核對應付賬款、應付票據、預付賬款等往來款項并及時進行賬務處理。（7）審計人員應根據具體情況建議對采購人員進行定期輪崗，防范采購人員利用職權和工作便利收受商業賄賂、損害組織利益的風險。
3.測試并完善生產與存貨業務流程。
內部審計工作人員應根據組織行業和自身特點并參照以下流程測試并完善生產與存貨業務流程：（1）生產部門編制生產通知單。生產計劃部門根據客戶訂購單或對銷售預測和產品需求的分析來決定生產授權，簽發預先順序編號的生產通知單，該部門通常應將發出的所有生產通知單順序編號并加以記錄控制。（2）倉庫部門根據依據領料單發出原材料。審計人員應重點關注生產部門一次領取材料是否與生產任務匹配及倉庫部門是否及時記錄材料出庫明細賬。（3）生產部門生產產品。審計人員應重點關注生產的工作效率、廢品率及產品的市場認同度等要素。（4）財務部門核算產品成本。審計人員應重點關注產品成本的“料、工、費”的歸集是否準確，分析產品成本的構成比例，分析產品成本變動的原因，剖析產品成本降低的潛力與方法。（5）產品入庫。審計人員應重點關注質量檢驗員是否及時檢查并簽發預先連續編號的產成品驗收單，生產小組是否及時將產成品送交倉庫，倉庫管理員是否及時檢查產成品驗收單清點產成品數量并填寫預先編號的產成品入庫單及經質檢經理、生產負責人和倉儲負責人簽字確認后倉庫管理員是否及時將產成品入庫單信息輸入存貨管理信息系統并及時更新產成品明細賬并與采購訂購單編號核對，倉庫部門是否根據產成品的品質特征分類添標存放并妥善保管。
4.測試并完善人力資源與薪金業務流程。
內部審計工作人員重點關注人事、考勤、工資造表、工資發放及會計記錄崗位是否分離，工薪賬項是否經過恰當的批準，是否存在虛構員工套取工薪的現象，是否存在員工在未經授權的情況下更改工資標準及為未出勤的職員支付工資的情況，是否有工資計算錯誤、人名賬號不符與工薪長期未支付造成挪用的現象發生。
5.測試并完善籌資與投資業務流程。
測試和完善籌資業務流程，審計人員應重點關注籌資行為是否進行了必要性與效益性分析，籌資是否經過手續齊全的授權審批，簽訂的籌資協議是否存在法律風險。
測試和完善投資業務流程，審計人員應重點關注投資行為的可行性研究、決策、審批、執行及績效評估不相容崗位是否有效分離，投資行為是否經過嚴格齊全的授權審批，對外投資的收回、轉讓、核銷是否履行相關的授權與審批手續，投資收益的收取是否足額并及時。
6.測試并完善資金收付業務流程。
測試并完善資金收付業務流程，審計人員應重點關注出納崗位與稽核、會計檔案保管和收入、支出、費用、債權債務賬目的登記崗位是否有效分離，付款前是否有相關人員復核支付憑證的完整性與準確性，付款業務是否經過嚴格的審批，貨幣資金、空白票據及銀行預留印鑒等重要財務資料是否進行采取特別的安全措施進行保管，重要票據是否進行專門的登記與使用管理，銀行預留印鑒是否由兩人及兩人以上保管，是否存在坐支現金、設立小金庫及大額庫存現金交易行為，是否安排專門定期核對銀行賬戶，是否不定期對庫存現金實施突擊監督盤點核對，是否存在挪用及貪污貨幣資金的違法行為。
7.完善對舞弊和法律法規等特殊事項的考慮。
審計人員應重點關注組織中的職員是否存在舞弊產生的壓力、機會和借口等因素的可能性，是否存在串通舞弊的可能性與跡象，是否存在違反環保法、勞動法以及其他法律法規可能導致組織面臨重大風險的行為。另審計人員還需重視經濟責任審計、離任審計及績效評估審計等專項審計，并給組織提供有意義的審計結果或有價值的建議從而增加組織價值。
