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“核定收支，定額、定項補助，超支不 補，結余按規定使用”的預算管理辦法和 公益二類的單位性質，決定了公立醫院在 提供醫療服務過程中，要在堅持把公益性 放在首位的同時兼顧經濟效益。壞賬的 發生，輕者會造成資產損失，重者可能會 影響到正常業務活動的開展。因此，實務 中公立醫院應采取切實可行的措施對壞 賬業務進行管控與核算。
明確壞賬準備的計提范圍 是管控與核算壞賬業務的基礎
《政府會計制度》明確規定，事業單位 計提壞賬準備的范圍主要包括應收賬款、 其他應收款和預付賬款等應收款項；但并 非所有的應收款項均可計提壞賬準備，比 如事業單位國有資產處置活動所形成的 應收款項不可計提壞賬準備。這是新修 訂的《事業單位國有資產管理暫行辦法》 （財政部令第100號）所規定的：事業單位 出租資產、出售物資等處置收入屬于國家 所有，應當按照政府非稅收入管理的規 定，實行“收支兩條線”管理，即所取得的 收入上繳財；當發生壞賬時可以經報批直 接核銷。除國有資產處置活動之外，事業 單位開展的業務活動及其輔助活動所形 成的應收款項應計提壞賬準備，因為該類 收入不實行“兩條線管理”且不需要上繳 財政，所以事業單位可以根據應收款項的 實際情況選擇并確定壞賬準備的計提方 法，在年度終了時通過檢查對預計不能收 回的應收款項作為壞賬進行核銷。另外， 如果有確鑿的證據表明“預付賬款”存在 無法收回的情況，則應先將其轉為“其他 應收款”后再計提相應的壞賬準備。 公立醫院對壞賬進行確認與核算，應 當在遵循《政府會計準則——基本準則》 和《政府會計制度》的同時，執行財政部 《關于醫院執行〈政府會計制度--行政事 業單位會計科目和報表〉的補充規定》（下 稱《醫院補充規定》）。《醫院補充規定》明 確：醫院應當對除應收在院病人醫療款以 外的應收賬款和其他應收款按規定提取 壞賬準備。也就是說，對醫院因業務活動 而產生的應收醫療款和其他應收款項以 及收回后不需要上繳財政的應收款項，均
應按確定的方法計提壞賬準備。
正確選擇壞賬準備的計提方法 是管控與核算壞賬業務的前提
《政府會計制度》規定了應收款項余 額百分比法、賬齡分析法、個別認定法等 壞賬準備的方法。各醫院應根據自身業 務特點以及應收款項的形成等具體情況 從中確定一種或幾種方法用于壞賬業務 的核算。但需要注意以下幾點。 一是壞賬準備的計提方法一經確定， 不得隨意變更，如需變更，則應按照規定 程序報經批準并在財務報表附注中予以 說明。 二是關于個別認定法的運用：如果應 收款項不多，采用個別認定法比較簡單， 只要有證據證明應收款項不能收回或者 不能全部收回即可確認為壞賬；如果應收 款項較多，那么個別認定法也可與其他壞 賬準備計提方法共同使用。 比如使用應收賬款余額百分比法或賬 齡分析法等共同計提壞賬準備時，如果某 項應收款項的可收回性與其他各項應收款 項存在明顯的差別，那么該應收款項如果 按照與其他應收款項同樣的方法計提壞賬 準備，將無法真實地反映其可收回金額。 這時就要對該應收款項采用個別認 定法計提壞賬準備，不過該應收款項應從 用其他方法計提壞賬準備的應收款項中 剔除。 如果公立醫院采用應收款項余額百 分比法計提壞賬準備，那么當期應補提或 沖減的壞賬準備金額的計算公式為：當期 應補提或沖減的壞賬準備＝按照期末應 收賬款和其他應收款計算應計提的壞賬 準備金額－“壞賬準備”科目期末貸方余 額（或＋“壞賬準備”科目期末借方余額）。
準確確認與核算壞賬是管控 與核算壞賬業務的關鍵
公立醫院應根據《政府會計制度》和 《醫院補充規定》的相關規定，首先準確計 提壞賬準備；其次當發生壞賬時應及時進 行會計處理；再次對于核銷的應收款項應 當在備查簿中予以保留登記，待以后會計 期間收回時再進行注銷登記。 （一）壞賬的確認。公立醫院應當于
每年年末，對應計提壞賬準備的應收賬款 和其他應收款進行全面檢查，分析其可收 回性，當發現不能收回的跡象時應及時對 預計可能產生的壞賬損失的應收款項計 提壞賬準備并確認壞賬損失。 其中，不能收回的跡象一般應通過以 下方面加以判斷：（1）因債務人破產或死 亡，以其破產財產或遺產償債后確實不能 收回；（2）因債務單位撤銷、資不抵債或資 金流量嚴重不足確定不能收回；（3）因發 生嚴重的自然災害等導致債務單位停產 而在短時間內無法償付債務確定不能收 回；（4）因債務人逾期未履行償債義務超 過3年，經核查確實無法收回等等。在實 務中，財務人員應憑職業經驗判斷應收款 項是否存在上述跡象，只要取得上述跡象 之一的證據時就可以確認為壞賬。 （二）壞賬業務相關賬戶的設置。為 了便于對壞賬業務的核算，公立醫院首先 應對因開展各項業務活動所形成的應收 款項分別設置“應收賬款”“其他應收款” 和“預付賬款”等賬戶。 其中，對于“應收賬款”總賬科目至少 應設置以下3個明細科目： “應收賬款 ——應收在院病人醫療款”科目，用于核 算醫院因提供醫療服務而應向在院病人 收取的醫療款，該款項不計提壞賬準備； “應收賬款——應收醫療款”科目，用于核 算醫院因提供醫療服務而應向醫療保險 機構、門急診病人、出院病人等收取的醫 療款； “應收賬款——其他應收賬款”科 目，用于核算是醫院除應收在院病人醫療 款、應收醫療款以外的其他應收賬款，如 醫院因提供科研教學等服務、按合同或協 議約定應向接受服務單位收取的款等。
醫院應當設置“壞賬準備”科目，并在該科 目下設置兩個明細科目。 其中“壞賬準備——應收賬款壞賬準 備”科目對應醫院按規定對“應收賬款 ——應收醫療款”“應收賬款——其他應 收賬款”提取的壞賬準備； “壞賬準備—— 其他應收款壞賬準備”科目對應醫院按規 定對除“應收醫療款”和“其他應收賬款” 以外的其他應收或預付款項提取的壞賬 準備。 （三）壞賬業務的核算。對于公立醫 院應在會計期末采用備抵法計提的壞賬 準備：首先應當根據當期應計提的壞賬準 備數額，借記“其他費用”科目，貸記“壞賬 準備”科目；其次根據應收款項不能收回 跡象的證據及其無法收回的金額報經批 準后，借記 “壞賬準備”科目，貸記 “應收賬 款” “其他應收款”等科目。對已核銷的應 收款項在以后期間又收回時進行平行記 賬，財務會計分錄為：借記“應收賬款”或 “其他應收款”等科目，貸記“壞賬準備”科 目；同時借記“銀行存款”等科目，貸記“應 收賬款”或“其他應收款”等科目。同時根 據收回金額編制預算會計分錄：借記 “資金 結存——貨幣資金”科目，貸記“非財政撥 款結轉余——年初余額調整”科目。 【例1】2019年3月，某醫院應收款項 發生壞賬損失8000元，其中：應收甲公司 租賃費6000元，應收已出院病人乙欠費 2000元，經批準應作為壞賬處理。 借：壞賬準備——應收賬款壞賬準 備 8000 貸：應收賬款——甲公司 6000 ——病人乙 2000 【例2】2019年末，某醫院“應收賬款” 科目借方余額為8000萬元（其中含應收 在院病人醫療款500萬元）， “其他應收 款”科目借方余額為800萬元（收回后均 不需上繳財政）， “壞賬準備”科目貸方余 額300萬元，其中“壞賬準備——應收賬 款壞賬準備”科目貸方余額268萬元。該 醫院采用應收賬款余額百分比法估計壞 賬損失，經分析發生壞賬的可能性， “應收 賬款”按5%計提壞賬準備， “其他應收款” 按2%計提壞賬準備。2019年12月31日， 確認應收醫療款中出院病人丙欠費發生 壞賬3萬元。2020年3月6日收到病人丙 通過支付寶轉來的上年度已轉銷的壞賬 2萬元。
