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案例分析題四（本題15分）
甲公司為一家從事機械裝備制造的股份制集團企業。自2014年起，甲公司積極參與國家“一帶一路”建設，將“一帶一路”沿線國家作為境外業務拓展的重點。為更有效地管理境外經營的風險，甲公司于2016年初聘請A會計師事務所協助優化內部控制體系，并聘請B會計師事務所提供2016年度內部控制審計服務。有關資料如下：
（1）內部控制體系優化
A會計師事務所在梳理甲公司涉及境外經營的相關內部控制制度及其運行情況時，發現下列事項：
①甲公司境外發展戰略方案由董事長會下設戰略委員會擬訂，經董事會審議通過后實施。
②境外子公司根據境外供應商要求，可以采用預付款方式采購原材料；預付賬款余額占應付總價款的比例，由境外子公司自行確定。2015年末的財務數據顯示，境外子公司預付賬款余額占應付總價款的比例顯著高于行業平均水平，且80%以上為跨年度預付賬款。
③境外經營中現金被盜可能性較高、損失金額相對性低的零售型境外子公司，可以按照規定的權限和程序在所在地采用購買保險的方式對現金被盜風險進行風險分擔。
④甲公司可以為境外子公司提供重大擔保，經甲公司董事會審議通過后實施；境外子公司要求變更已經批準的擔保事項的，只需經子公司管理層同意并報甲公司管理層備案。
⑤甲公司于每年年末組織集團內各單位（含境外子公司）對存貨進行抽查盤點，并形成書面的抽查盤點記錄。
A會計師事務所根據《企業內部控制基本規范》及其配套指引的要求，于2016年第一季度末為甲公司提供了內部控制改進建議。甲公司根據A會計師事務所的建議修訂了相關內部控制制度，并要求集團內部各單位自2016年7月1日起嚴格執行。
（2）內部控制審計
B會計師事務所在實施甲公司2016年度內部控制審計工作時，發現下列事項：
①甲公司的境外子公司M公司在合同執行方面存在內部控制缺陷。注冊會計師執行有效程序后認定，該缺陷導致集團層面的財務報表產生重大錯報，達到了財務報告內部控制重大缺陷的認定標準。
②甲公司的境外子公司N公司在機械工程項目管理環節存在員工串謀舞弊的可疑跡象，可能導致集團層面的財務報表產生重大錯報。N公司管理層對注冊會計師申請商務工作簽證未給予必要協助，致使注冊會計師無法按計劃進行現場審計，且不配合注冊會計師執行替代程序。截至內部控制審計報告日，注冊會計師無法取得進一步審計證據，
假定不考慮其他因素。
要求：
1.根據《企業內部控制基本規范》及其配套的指引要求，逐項指出資料（1）中事項①至⑤是否存在內部控制不當之處；對存在不當之處的，分別提出改進的控制措施。
2.根據《企業內部控制基本規范》及其配套指引的要求，指出材料（2）中B會計師事務所出具內部控制審計報告時發表審計意見的類型，并簡要說明理由。
3.根據《企業內部控制基本規范》及其配套指引的要求，指出資料（2）中B會計師事務所對審計發現的財務報告內部控制重大缺陷應如何處理。
【分析與解釋】
1．資料（1）中：
事項①存在不當之處。 [1.1]
改進措施：企業境外發展戰略方案經董事會審議通過后，報經股東（大）會批準實施。[1.2]
事項②存在不當之處。 [1.3]
改進措施：企業應當加強預付賬款和定金的管理，涉及大額或長期的預付款項，應當定期進行追蹤核查，發現有疑問的預付款項，應當及時采取措施。 [1.4]
事項③不存在不當之處。 [1.5]
事項④存在不當之處。 [1.6]
改進措施：境外子公司（被擔保人）要求變更擔保事項的，企業應當重新履行調查評估與審批程序【或：境外子公司（被擔保人）要求變更擔保事項的，需經甲公司董事會審批】。 [1.7]
事項⑤存在不當之處。 [1.8]
改進措施：企業至少應當于每年年度終了對存貨開展全面盤點清查，盤點清查結果應當形成書面報告。 [1.9]
2．B會計師事務所出具內部控制審計報告時應發表“無法表示意見”的審計意見。 [2.1]
理由：注冊會計師審計范圍受到限制，無法對內部控制有效性發表意見。 [2.2]
評分說明： 本題考查的是甲公司（作為整體）內部控制審計報告的審計意見類型，如考生提出兩種審計意見類型（例如：對M公司發表否定意見，對N公司發表無法表示意見），則[2.1]和[2.2]均不得分。
3．B會計師事務所對審計中發現的財務報告內部控制重大缺陷須以書面形式與董事會和經理層溝通。 [3.1]
注冊會計師在已執行的有效程序中發現內部控制存在重大缺陷的，應當在“無法
表示意見”的審計報告中對已發現的重大缺陷作出詳細說明。 [3.2]
