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 “營改增”后，國家先后出臺了一些提 供建筑服務預繳增值稅方面的稅收政 策。其中，有的稅收政策是對原稅收政策 的廢止或補充，對此納稅人在經營活動中 應當引起注意，以避免不必要的稅收風 險。現對納稅人容易造成稅收風險的地 方進行梳理。
同一行政區內提供建筑服務 繳稅有變化
納稅人在同一地級行政區范圍內跨 縣（市、區）提供建筑服務， 自2017年5月1 日起不再向建筑服務發生地主管國稅機 關預繳稅款。 原政策《國家稅務總局關于發布〈納 稅人跨縣（市、區）提供建筑服務增值稅征 收管理暫行辦法〉的公告》（國家稅務總局 公告2016年第17號）第三條規定，納稅 人跨縣（市、區）提供建筑服務，應按照財 稅〔2016〕36號文件規定的納稅義務發生 時間和計稅方法，向建筑服務發生地主管 國稅機關預繳稅款，向機構所在地主管國 稅機關申報納稅。 新政策《國家稅務總局關于進一步明 確營改增有關征管問題的公告》（國家稅 務總局公告2017年第11號）第三條規定， 納稅人在同一地級行政區范圍內跨縣
（市、區）提供建筑服務，不適用《納稅人跨 縣（市、區）提供建筑服務增值稅征收管理 暫行辦法》（國家稅務總局公告2016年第 17號印發）。第十條規定，除本公告第九 條和第十條以外，其他條款自2017年5月 1日起施行。此前已發生未處理的事項， 按照本公告規定執行。 這就說明，自2017年5月1日起納稅 人在同一地級行政區范圍內跨縣（市、區） 提供建筑服務的，不再向建筑服務發生地 主管國稅機關預繳稅款，只需向機構所在 地主管國稅機關申報納稅即可。
預收款只有預繳稅款義務
原政策《財政部 國家稅務總局關于
全面推開營業稅改征增值稅試點的通知》 （財稅〔2016〕36號）附件1：《營業稅改征 增值稅試點實施辦法》（下稱“實施辦法” ） 規定，納稅人提供建筑服務、租賃服務采 取預收款方式的，其納稅義務發生時間為 收到預收款的當天。 新政策《財政部 稅務總局關于建筑 服務等營改增試點政策的通知》（財稅 〔2017〕58號）修改為“納稅人提供租賃服 務采取預收款方式的，其納稅義務發生時 間為收到預收款的當天” 。 第三條規定，納稅人提供建筑服務取 得預收款，應在收到預收款時，以取得的 預收款扣除支付的分包款后的余額，按照 本條第三款規定的預征率預繳增值稅。 對于按照現行規定應在建筑服務發 生地預繳增值稅的項目，納稅人收到預收 款時在建筑服務發生地預繳增值稅。對 于按照現行規定無需在建筑服務發生地 預繳增值稅的項目，納稅人收到預收款時 在機構所在地預繳增值稅。 適用一般計稅方法計稅的項目預征 率為2%，適用簡易計稅方法計稅的項目 預征率為3%。 第六條規定，本通知除第五條外，自 2017年7月1日起執行。 這就說明，自2017年7月1日起，納 稅人提供建筑服務取得的預收款不再發 生納稅義務，但有預繳稅款的義務。同時 也就不能開具發票；倘若需要開具發票，
就發生了納稅義務。
預收款是指工程開工前 取得的款項
《財政部 建設部關于印發〈建設工程 價款結算暫行辦法〉的通知》（財建 〔2004〕369號）第三條規定，本辦法所稱 建設工程價款結算（以下簡稱“工程價款 結算”），是指對建設工程的發承包合同 價款進行約定和依據合同約定進行工程 預付款、工程進度款、工程竣工價款結算 的活動。 那么，什么是工程預付款呢？工程預 付款是建設工程施工合同訂立后由發包 人按照合同的約定，在正式開工前預先支 付給承包人的工程款。它是施工準備和 所需主要材料、結構件等流動資金的主要 來源，習慣上又稱為預付備料款。 上面所述的工程預付款，就是稅收上 所說的預收款，即提供建筑服務的納稅人 在正式開工前取得的由發包人預先支付 的工程款，而不是在建筑服務開工后、過 程中或完成后收到的工程款。
以預收款抵扣工程進度款 時間來確認
建筑企業取得預收款時不發生納稅 義務，那么，預收款何時才發生納稅義
務呢？ 《實施辦法》第四十五條第（一）項規 定，納稅人發生應稅行為并收訖銷售款項 或者取得索取銷售款項憑據的當天；先開 具發票的，為開具發票的當天。收訖銷售 款項，是指納稅人銷售服務、無形資產、不 動產過程中或者完成后收到款項。 從上面的規定可知，納稅人發生應稅 行為并收訖銷售款項的，納稅義務發生在 當天。但是，納稅人提供建筑服務取得的 預收款是在工程開工前，即此時還沒有發 生應稅行為，那么，預收款是否是在工程 開工之日就發生納稅義務呢？ 財建〔2004〕369號文件第七條規定， 發包人、承包人應當在合同條款中對涉及 工程價款結算的下列事項進行約定：（一） 預付工程款的數額、支付時限及抵扣方 式；（二）工程進度款的支付方式、數額及 時限…… 第十二條第（三）項規定，預付的工程 款必須在合同中約定抵扣方式，并在工程 進度款中進行抵扣。 從上面的規定可知，在工程開工之 后，預收款應按工程合同中約定的抵扣方 式抵扣工程進度款。 自此，由上面稅收和建筑方面的政策 規定可知，預收款納稅義務發生時間，應 以工程合同約定的預收款抵扣工程進度 款的時間來確認，也就是工程合同中約定 的工程進度款的支付時間。李霄羽/文