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 李欣
自2019年1月1日起，居民個人取得符合條件的股票期權、股票增值權、限制性股票、股權獎勵等股權激勵，在2021年12月31日前，不并入當年綜合所得，全額單獨適用綜合所得稅率表，計算納稅。
隨著市場轉暖，近2個月以來，上市公司紛紛推出股權激勵及員工持股計劃。據統計，從今年2月以來，共有22家公司推出了限制性股票、股權激勵預案，另有5家公司推出了員工持股計劃，其中最“大方”的一家公司拿出了8%股份進行激勵。
近日，筆者收到來自某上市公司財務人員的咨詢，詢問關于新個人所得稅法施行后，股權激勵如何計算并繳納個稅。原來，該公司前些年實施了股權激勵，今年有部分已到行權期，公司需要依法代扣代繳稅款。
按照原個人所得稅法規定，上市公司股權激勵的“工資、薪金所得”，需要按照職工的“規定月份數”平均后取率計稅。新個人所得稅法實施后，對于居民個人取得的工資、薪金、勞務報酬、稿酬、特許權使用費等4項所得，自2019年1月1日起，實行按年綜合納稅，這是否直接影響上市公司股權激勵的個稅計稅方式呢？
根據《財政部、國家稅務總局關于個人所得稅法修改后有關優惠政策銜接問題的通知》（財稅〔2018〕164號，以下簡稱164號文件）第二條規定，符合相關條件的居民個人取得股票期權、股票增值權、限制性股票、股權獎勵等股權激勵（以下簡稱股權激勵），在2021年12月31日前，不并入當年綜合所得，全額單獨適用綜合所得稅率表，計算納稅。
例如，李先生2018年1月取得某上市公司授予的股票期權15000股，授予日股票價格為10元/股，施權價為8元/股，該股票期權自2019年2月起可行權。假定李先生于2019年2月28日行權10000股，行權當天股票市價為16元/股，那么李先生此次行權應繳納多少個人所得稅？
依據《財政部、國家稅務總局關于個人股票期權所得征收個人所得稅問題的通知》（財稅〔2005〕35號）第二條規定，員工行權時，其從企業取得股票的實際購買價（施權價）低于購買日公平市場價（指該股票當日的收盤價，下同）的差額，是因員工在企業的表現和業績情況而取得的與任職、受雇有關的所得，應按“工資、薪金所得”適用的規定計算繳納個人所得稅。員工行權日所在期間的工資薪金所得，應按下列公式計算工資薪金應納稅所得額：股票期權形式的工資薪金應納稅所得額＝（行權股票的每股市場價－員工取得該股票期權支付的每股施權價）×股票數量。
也就是說，李先生2019年2月28日行權時取得“工資、薪金所得”的應納稅所得額＝（16－8）×10000＝80000（元）。
根據164號文件規定，自2019年1月1日起，居民個人取得股票期權等股權激勵，在2021年12月31日前，不并入當年綜合所得，全額單獨適用綜合所得稅率表，計算納稅。計算公式為：應納稅額＝股權激勵收入×適用稅率－速算扣除數。因此，李先生取得的股票期權激勵，應全額單獨計稅，應納個人所得稅額＝80000×10%－2520＝5480（元）。
如果李先生當年再次行權，又該如何計算個人所得稅呢？
164號文件規定，2019年1月1日～2021年12月31日，居民個人一個納稅年度內取得兩次以上（含兩次）股權激勵的，應將各次的所得合并后，不并入當年綜合所得，全額單獨適用綜合所得稅率表，計算納稅。個人所得稅法規定，納稅年度為自公歷1月1日～12月31日。
接上例，李先生于2019年10月31日再次行使股票期權5000股，施權價為8元/股，行權當日股票市價為23元/股，則李先生該次行權又該如何計算繳納個人所得稅？
李先生的第二次行使股票期權是2019年10月31日，與2月28日第一次行權在同一個納稅年度內，因此，李先生的第二次股權激勵所得，應當與第一次合并計稅。具體來說，第二次股權激勵工資薪金應納稅所得額＝（23－8）×5000＝75000（元），合并二次股權激勵應納稅所得額＝80000＋75000＝155000（元）。所以，第二次股權激勵應申報納稅＝155000×20%－16920－5480＝8600（元）。
（作者單位：國家稅務總局安慶市稅務局）