新企業所得稅法2008年1月1日起實施，新企業所得稅法實施條例也在近日發布了，中央財經大學會計學院教授余應敏認為，條例注重稅法與新會計準則的協調，縮小了應稅所得與會計盈余間的差異，實現了簡化稅制的目標。
新會計準則加大會計盈余與應稅所得差異
據分析，會計盈余是根據會計準則確認的在扣減當期所得稅費用之前的利潤總額，強調客觀與公允。應稅所得是根據稅法規定計算確認的應稅收益，強調及時足額繳稅。這些不同，導致會計盈余與應稅所得在諸多方面都存在差異。
2007年1月1日實行的新會計準則，加大了這種差異。新會計準則規定企業所得稅核算只能采用“資產負債表債務法”，更強調截至某時點，累計資產或負債的賬面價值與計稅基礎間的差額，更體現對差異動態變化的關注，加大了企業資產、負債賬面價值與計稅基礎間的暫時性差異。這使稅法與會計準則間的摩擦成本增加，企業涉稅風險加大。
余應敏表示，值得關注的是，新條例充分考慮到了這些問題，在縮小應稅所得與會計盈余差異方面進行了調整，增強了新企業所得稅制與新會計準則間的互動。
資產計價差異得到協調首先，會計盈余與應稅所得之間資產計價的差異得到協調，包括固定資產、無形資產、金融資產等。條例規定，資產的凈值或財產凈值，是指有關資產、財產的計稅基礎減除已按規定扣除的折舊、折耗、攤銷、準備金等后的余額。這將減小會計盈余與應稅所得間的差異。
比如固定資產，新會計準則與現行稅法在對固定資產后續計量時，由于對折舊方法、固定資產減值準備提取等處理不同，造成固定資產賬面價值與計稅基礎的差異。新會計準則規定，固定資產折舊年限、折舊方法等由企業自主確定，允許計提減值準備。現行所得稅法規定，固定資產稅前扣除基本是按年限平均計提折舊，還規定每類固定資產的折舊年限，且不許計提減值準備。
條例考慮到企業設備更新的實際，對折舊有所放寬，允許因技術進步產品更新換代較快的固定資產和常年處于強震動、高腐蝕狀態的固定資產，可采取縮短折舊年限或加速折舊的方法計提折舊。
再如無形資產，新會計準則規定，內部研發形成的無形資產在開發階段符合資本化條件后發生的支出，可計入無形資產成本；使用壽命不確定的無形資產不予攤銷。而現行所得稅法規定，所有研發支出計入管理費用，可稅前扣除；使用壽命不確定的無形資產按不低于10年期限攤銷，攤銷額允許稅前扣除。
條例承認了會計準則“符合資本化條件后發生的支出可計入無形資產成本”的原則，并允許形成無形資產的研發支出，在計算應納稅所得時按無形資產成本的150％攤銷。這些調整，都縮小了會計盈余與應稅所得間的差異。
工資等扣除項目差異大大縮小
會計核算采用權責發生制確認收益，強調風險轉移和經濟利益。稅法更多采用收付實現制確認應稅所得，強調產品轉移和表見利益，要求確認收入的時點為收訖銷售額或取得銷售額憑據當天。稅法僅在扣除項目上運用權責發生制，即納稅人應在費用發生時確認扣除。
條例對此差異作出突破性調整，規定企業計算應納稅所得額以權責發生制為原則，屬當期的收入和費用，不論款項是否收付，均作為當期的收入和費用；不屬于當期的收入和費用，即使款項已在當期收付，也不作為當期的收入和費用。
如在扣除項目方面，工資、三費、借款費用等的扣除差異大大縮小。按新會計準則，計入工資總額的職工工資和社保性繳款等均可據實列支，而按現行所得稅制則都有不同的稅前扣除限額比例，當期進行納稅調整，不作為暫時性差異。
條例統一縮小了這些差異，規定企業發生的合理工資、薪金，允許扣除；職工福利費、職工工會費等支出，分別可在不超過工資、薪金總額14％和2％的部分內扣除。這些變化，有利于企業降低納稅成本，吸納人才。
再如借款費用的扣除變化。新會計準則擴大了借款費用資本化的范圍，規定需要經過相當長時間購建或生產活動才能達到預定可使用或可銷售狀態的固定資產、投資性房地產和存貨等資產，允許其借款費用資本化，以更能反映企業真實的投資狀態。
條例承認了會計準則這項精神，規定企業為購置或建造固定資產、無形資產和經過12個月以上建造才能達到預定可銷售狀態的存貨發生借款的，在有關資產購置、建造期間發生的借款費用，應作為資本性支出計入成本，意味著可遞延到以后各期稅前扣除，與會計準則保持一致。
有些扣除項目繼續保持差異
對業務招待費、企業準備金計提等扣除項目，條例則繼續保持與會計準則間的差異。
如業務招待費、廣告宣傳費，按會計準則均可據實列支。而按現行稅法，對業務招待費，內資企業在銷售收入3‰~5‰的限額內可據實扣除，外資企業分行業按收入3‰~10‰的比例扣除；廣告費支出，內資不超銷售收入2%的可據實扣除，外資無限制。
條例對這幾項支出繼續實行限額扣除，但有調整。業務招待費支出，統一按發生額的60％扣除，但最高不得超過當年銷售收入的5‰；廣告費和業務宣傳費扣除不再分行業，不超過當年銷售收入15％的部分準予扣除。余應敏指出，這樣處理科學，利于保持稅收的穩定性，也能避免企業隨意進行稅收盈余調整，將過多支出計入業務招待費、廣告費等。
再如各種準備金的計提。新會計準則要求企業提取資產減值準備，主要基于謹慎性考慮，確保因市場變化等原因導致資產實際價值的變動能真實反映。現行稅制中，對會計計提的各項準備金，除按稅法標準承認的壞賬準備金和金融企業提取的準備金外，其他各項準備金均不許稅前扣除。
條例對各項準備金的計提仍未予承認。余應敏認為，在以后的所得稅完善中，應考慮承認新會計準則的精神，允許合理的準備金稅前扣除。這是因為一方面市場經濟充滿風險，計提各種準備金是企業防范風險的需要；另一方面，對準備金稅前扣除是世界普遍做法，我國已融入全球化，稅制與國際協調才能增強企業競爭力。
總的來說，此次企業所得稅制調整，在縮小計稅所得與會計所得差異方面做了很多努力，但長期來看，未來稅法還應逐步體現會計的核算原則，適當引入公允價值，使稅額征收更符合實際。不過，在計算收入、成本、費用時，稅法與會計準則有些方面的差異則應繼續存在，如贊助費支出，保持這種差異，有利于阻礙企業規避稅收。
