淳安縣農(nóng)辦 占一熙
《村集體經(jīng)濟(jì)組織會計制度》（簡稱《會計制 度》）于2005年1月1日貫徹實(shí)施以來，促進(jìn)了農(nóng)村經(jīng) 濟(jì)可持續(xù)快速發(fā)展，促進(jìn)了農(nóng)村集體三資規(guī)范化管 理。但是隨著農(nóng)村改革的深化，現(xiàn)有的會計制度難以 適應(yīng)農(nóng)村經(jīng)濟(jì)發(fā)展中出現(xiàn)的一些新情況、新問題，切 實(shí)需要修改完善，使其更好地指導(dǎo)推進(jìn)城鄉(xiāng)統(tǒng)籌新農(nóng) 村建設(shè)，助推農(nóng)業(yè)供給側(cè)結(jié)構(gòu)性改革，讓村集體經(jīng)濟(jì) 組織成員更好地享有普惠制改革成果。據(jù)悉，國家職 能部門擬定修改完善《會計制度》，筆者借此契機(jī)談 幾點(diǎn)認(rèn)識。 1．科目設(shè)置可以更簡單明了。《會計制度》 科目體系分為五大類，即資產(chǎn)類、負(fù)債類、所有者 權(quán)益類、成本類和損益類，這對當(dāng)時的村集體經(jīng)濟(jì) 組織具有科學(xué)合理的定位，但與當(dāng)下的村集體經(jīng)濟(jì) 組織管理似乎不相融，如成本類。筆者認(rèn)為可以 取消成本類科目，即取消“生產(chǎn)（勞務(wù)）成本”科 目。理由是“生產(chǎn)（勞務(wù)）成本”當(dāng)下使用核算的 概率微乎其微，如杭州地區(qū)2449個村集體經(jīng)濟(jì)組 織或行政村，自《會計制度》頒布以來使用該科目 核算的村基本沒有。近兩年，浙江省探索農(nóng)村產(chǎn)權(quán) 制度改革，組建了股份經(jīng)濟(jì)合作社，村集體自然資 源、資產(chǎn)均實(shí)行專項(xiàng)租賃承包。專項(xiàng)租賃承包村級 不可能為承包者進(jìn)行會計核算，更不可能使用“生 產(chǎn)（勞務(wù)）成本”科目進(jìn)行核算。即便個別村有業(yè) 務(wù)內(nèi)容也可在“經(jīng)營支出”科目進(jìn)行核算。 2．應(yīng)適應(yīng)農(nóng)村集體產(chǎn)權(quán)制度改革需要。一是在 村股份經(jīng)濟(jì)合作社成長中，應(yīng)關(guān)注增值稅、所得稅核 算問題，需增設(shè)稅收方面的科目。二是對固定資產(chǎn)折
舊年限，國家層面要有參考規(guī)定；固定資產(chǎn)單位價值 標(biāo)準(zhǔn)應(yīng)適當(dāng)提高，如從現(xiàn)標(biāo)準(zhǔn)500元提高至800—1000 元。這關(guān)系到股份經(jīng)濟(jì)合作社收益核算問題。倘若 固定資產(chǎn)折舊費(fèi)提得少，利潤不實(shí)，虛增分紅，既 不利于成本費(fèi)用核算，也加重了合作社的壓力，可 能還會使成員承擔(dān)更多的稅負(fù)。反之，則影響成員 分紅。三是要有現(xiàn)代企業(yè)制度理念，股份經(jīng)濟(jì)合作 社融資與借貸業(yè)務(wù)相對密集，應(yīng)增設(shè)“財務(wù)費(fèi)用” 科目核算，不能只限于“其他支出”，才有利于體 現(xiàn)會計核算的真實(shí)性、完整性和實(shí)效性。四是“資 本”科目核算應(yīng)給予更多的核算內(nèi)容，如考慮股份 經(jīng)濟(jì)合作社成員持有股份在該科目進(jìn)行核算。 3．資源性資產(chǎn)設(shè)置科目應(yīng)科學(xué)、合理、實(shí) 用。據(jù)2015年杭州市農(nóng)經(jīng)年報統(tǒng)計資料，杭州市僅 一個區(qū)有牲畜（禽）資產(chǎn)19萬元，其余均為零，這 種現(xiàn)象已存在多年。“牲畜（禽）資產(chǎn)”科目是否 有必要單設(shè)。“林木資產(chǎn)”科目使用核算的村也很 少。如2016年淳安縣村級林地451萬畝，加上經(jīng)濟(jì) 林近40萬畝，全縣林木資產(chǎn)是個龐大的數(shù)字，然而 在村級賬面反映只有341萬元。主要是三個問題沒有 解決好：一是如何核定價格或評估問題；二是哪些林 木可作為“林木資產(chǎn)”未作明確規(guī)定；三是村級或鄉(xiāng) 鎮(zhèn)會計代理中心缺乏林木資產(chǎn)的核算理念，即便有業(yè) 務(wù)但核算水平難以跟上。因此，建議“牲畜（禽） 資產(chǎn)”與“林木資產(chǎn)”合并為一個科目“資源性資 產(chǎn)”，涉及資產(chǎn)細(xì)化內(nèi)容核算則設(shè)立二級科目，這樣 利于核算管理。進(jìn)而探索農(nóng)村集體經(jīng)營性建設(shè)用地上 市，推動當(dāng)前深化土地制度改革。
．“發(fā)包及上交收入”科目建議改為“發(fā)包 租賃收入”科目。當(dāng)時設(shè)立“發(fā)包及上交收入”， 主要基于農(nóng)民上交大田承包款的實(shí)際。而當(dāng)下村級 鮮有大田上交收入，今后也不可能有農(nóng)民上交大田 承包款。但同時，雖然沒有大田承包款，還有耕地 與經(jīng)濟(jì)作物專項(xiàng)承包，有村級物業(yè)資產(chǎn)的租賃承包 等，因而設(shè)立“發(fā)包租賃收入”科目更切合實(shí)際， 并將資產(chǎn)租賃收入從“經(jīng)營收入”科目轉(zhuǎn)入至“發(fā) 包租賃收入”科目核算更科學(xué)合理。 5．建議“內(nèi)部往來”科目與應(yīng)收應(yīng)付款科目 合并。農(nóng)村稅費(fèi)改革以來，取消了農(nóng)民大田承包 款，涉及農(nóng)民直接利益賬務(wù)關(guān)系幾乎為零，加上村 級三資管理制度的嚴(yán)格執(zhí)行基本沒有村民內(nèi)部借 款，因而內(nèi)部往來業(yè)務(wù)很少，況且鄉(xiāng)鎮(zhèn)會計代理中 心會計對這幾個科目使用極易混淆，內(nèi)涵實(shí)質(zhì)分辨 不清，保留“內(nèi)部往來”科目已沒有必要。 6．正確使用“應(yīng)付福利費(fèi)”科目。“應(yīng)付福 利費(fèi)”科目核算內(nèi)容隨意性較大，界限不清，收益 分配預(yù)提“應(yīng)付福利費(fèi)”的村較少，但村級老年活 動、計劃生育、年終慰問、參觀學(xué)習(xí)等產(chǎn)生的費(fèi)用 在該科目核算現(xiàn)象普遍。尤其是計劃生育支出費(fèi)用 鄉(xiāng)鎮(zhèn)會計代理中心普遍在“應(yīng)付福利費(fèi)”科目核 算，占用了村民的福利權(quán)益。因此，《會計制度》修 訂完善應(yīng)明確規(guī)定該科目的核算內(nèi)容，凸顯農(nóng)民共享 普惠制的意義。 7．“庫存物資”科目與“低值易耗品”科目 的取消與設(shè)置。《會計制度》規(guī)定“庫存物資” 科目是核算村集體經(jīng)濟(jì)組織庫存的各種原材料、 農(nóng)用材料、農(nóng)產(chǎn)品、工業(yè)產(chǎn)成品等物資。從科目 定性來看，偏向于統(tǒng)一經(jīng)營管理層面，但從實(shí)際 來看，絕大部分村集體經(jīng)濟(jì)組織以租賃承包為 主，也就是說庫存的各種原材料、農(nóng)用材料、農(nóng) 產(chǎn)品、工業(yè)產(chǎn)成品等物資不可能從賬面反映，科 目使用率極低。筆者認(rèn)為“低值易耗品”科目取 代“庫存物資”科目更貼近實(shí)際，因?yàn)榇寮w尚 有不符合固定資產(chǎn)標(biāo)準(zhǔn)的資產(chǎn)，但直接用于生產(chǎn) 經(jīng)營的資產(chǎn)少，因此“低值易耗品”科目設(shè)置比 “庫存物資”更能反映出村集體經(jīng)濟(jì)組織的經(jīng)營管理真實(shí)情況，體現(xiàn)核算的意義。 8．浙江省明確設(shè)置的“專項(xiàng)應(yīng)付款”科目、 “農(nóng)業(yè)發(fā)展支出”科目應(yīng)在《會計制度》中給予確 認(rèn)。理由：一是推進(jìn)城鄉(xiāng)統(tǒng)籌新農(nóng)村建設(shè)，公益事 業(yè)建設(shè)及村集體經(jīng)濟(jì)發(fā)展得到政府資金的扶持補(bǔ)助 多、農(nóng)村土地被征收賠償資金多等原因，明確設(shè)置 “專項(xiàng)應(yīng)付款”科目，有利于會計正確核算，專款 專用，確保資金絕對安全。反之，如在“應(yīng)付款” 科目核算，內(nèi)容多類別多，尤其是鄉(xiāng)鎮(zhèn)會計代理中 心不可能全面了解掌握資金來源走向，易使有些 項(xiàng)目資金或土地征收款被騰挪移用，因而明確規(guī)定 設(shè)立“專項(xiàng)應(yīng)付款”科目意義深遠(yuǎn)，抑或在銀行開 設(shè)專戶與之相互制衡，而不是原《會計制度》附注 要求可增設(shè)“專項(xiàng)應(yīng)付款”科目。二是“農(nóng)業(yè)發(fā)展 支出”科目，主要是核算農(nóng)業(yè)基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)及農(nóng)業(yè) 產(chǎn)業(yè)化設(shè)施支出等，隨著城鄉(xiāng)統(tǒng)籌新農(nóng)村建設(shè)及土 地三權(quán)分置機(jī)制推進(jìn)，該科目使用核算頻率愈來愈 高，國家層面明確統(tǒng)一科目很有必要。 9．“農(nóng)業(yè)稅附加返還收入”科目應(yīng)予以取 消。我國免除了農(nóng)民農(nóng)業(yè)稅負(fù)擔(dān)，“農(nóng)業(yè)稅附加返 還收入”科目已沒有必要設(shè)置，倒是需要研究農(nóng)村 集體經(jīng)濟(jì)組織關(guān)于稅收征繳或規(guī)避的有關(guān)問題，以 利于農(nóng)村集體經(jīng)濟(jì)組織會計進(jìn)行正確核算。 10．“公積公益金”科目建議還原為“公積 金”與“公益金”。《會計制度》規(guī)定：收到依 法征收土地補(bǔ)償款及拍賣四荒地等使用價款應(yīng)記入 “公積公益金”科目。但現(xiàn)實(shí)政策規(guī)定征收土地補(bǔ) 償款由土地補(bǔ)償費(fèi)和安置補(bǔ)助費(fèi)組成，青苗和地上 附著物補(bǔ)償費(fèi)另行計算。雖然公積金與公益金都是 從當(dāng)年收益中提取，但是使用范圍卻截然不同。公 積公益金轉(zhuǎn)增資本、彌補(bǔ)福利費(fèi)不足或彌補(bǔ)虧損 時，存在剝奪或減少部分農(nóng)民享受公益金的合法權(quán) 益，如公積公益金賬面上有錢，本應(yīng)用于村民的生 活保障福利，卻多用于集體公益事業(yè)建設(shè)支出，違 背了收益分配的初衷，甚至增加了村級債務(wù)負(fù)擔(dān)。 基于此，有必要把“公積公益金”科目還原為“公 積金”科目與“公益金”科目分別核算，有益于實(shí) 現(xiàn)村集體公益事業(yè)與民生保障事業(yè)發(fā)展的雙贏。
