吳 偉
盤活財政存量資金中總預算會計賬務處理淺析
【摘要】盤活財政存量資金是當前各級政府的一項重點工作，但其涉及的總預算會計賬務處理仍然 有待探討。首先基于《預算法》對財政部門盤活存量資金預算會計的處理方法進行分析，然后對其中存在 的問題進行探討，最后針對盤活財政存量資金預算會計中存在的問題，提出財政總預算會計制度調整以 前年度支出賬務處理規則的建議。 【關鍵詞】總預算會計制度；財政存量資金；調整；支出 【中圖分類號】F810 【文獻標識碼】A 【文章編號】1004-0994（2018）07-0082-3
DOI： 10．19641/j．cnki． 42-1290/f．2018． 07．014
2015年國務院辦公廳印發了《關于進一步做好 盤活財政存量資金工作的通知》（國辦發［2014］70 號），要求各地對一般公共預算結轉結余資金、政府 性基金預算結轉資金、轉移支付結轉結余資金、部門 預算結轉結余資金、權責發生制核算、財政專戶、收 入繳庫、預算周轉金、預算穩定調節基金和償債準備 金管理等重要領域的財政存量資金開展清理，提出 了一系列規范管理措施。之后，財政部又印發了《關 于推進地方盤活財政存量資金有關事項的通知》（財 預［2015］15號）和《關于收回財政存量資金預算會計 處理有關問題的通知》（財預［2015］81號），細化了 存量資金的清理范圍、清理措施及會計處理方法， 明 確了財政部門盤活存量資金的操作方法、工作要求。 一、盤活財政存量資金預算會計處理方法 財政存量資金在實際清理操作中可歸為三類： 一是財政總預算已安排預算支出的掛暫存的結余資 金（含國庫集中支付管理制度下的部門結轉資金）， 集中反映在總預算會計資產負債表（貸方）的負債相 關科目中，是存量資金清理的重點，也是會計處理的 難點；二是尚未安排預算支出的結轉結余資金（含預 算穩定調節基金和待收回的預算周轉金），主要集中 體現在總預算會計資產負債表（貸方）的凈資產相關 科目中；三是財政總預算已撥入財政專戶（國庫集中 支付管理制度下的財政專戶）的滾存資金，集中反映 在總預算會計資產負債表的負債相關科目中。其中，
第一類和第三類資金涉及收回再分配的預算調整和 會計賬務處理，第二類資金則需財政總預算加快執 行進度或是調整預算項目用途，盡快安排預算支出， 不涉及收回重新安排的會計賬務處理。 根據財預［2015］81號文的要求，對于國庫集中 支付結余資金，總預算會計根據收回存量資金依照 相關預算調整文件做如下會計處理： 借：暫存款—— 國庫集中支付結余（××部門）（或××項目）；貸：暫存 款——收回部門預算存量資金。 對于財政專戶結轉結余資金，各部門應根據預 算調整文件將資金從財政專戶及時調入國庫，總預 算會計根據《繳庫通知書》做如下處理：借：國庫存 款；貸：暫存款——收回部門預算存量資金/收回轉 移支付存量資金/收回財政專戶資金。 存量資金收回總預算后，再次安排使用時按原 預算科目支出的，總預算會計做如下處理：借：暫存 款——收回部門預算存量資金/收回轉移支付存量 資金/收回財政專戶資金； 貸：國庫存款。 調整支出科目的，總預算會計應根據預算指標 文件按原結轉預算科目做沖銷處理： 借：暫存款—— 收回部門預算存量資金/收回轉移支付存量資金/收 回財政專戶資金；貸：一般預算支出——原科目A。 同時按實際支出預算科目作列支賬務處理： 借：一般 預算支出——新科目B；貸：國庫存款。 例如，2017年某地財政部門清理以前年度部門
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財會月刊·83·□
存量資金1000萬元，原支出科目為農林水支出， 2017年年初預算農林水科目下的一般公共預算支 出800萬元，城鄉社區事務支出900萬元，報人民政 府批準后，收回總預算，并用于市政建設（城鄉社區 事務支出），財政總預算會計做如下賬務處理：①收 回存量資金時，會計分錄為：借：其他應付款——國 庫集中支付結余1000；貸：其他應付款——收回部 門預算存量資金1000。②存量資金收回總預算后再 次安排城鄉社區事務支出時，沖減當年農林水支出 1000萬元，會計分錄為：借：其他應付款——收回部 門預算存量資金1000；貸：一般公共預算支出—— 農林水支出1000。借：一般公共預算支出——城鄉 社區事務支出1000；貸：國庫存款1000。經處理后， 2017年該級政府一般公共預算支出中農林水支出 為-200萬元，城鄉社區事務支出為1900萬元。 二、盤活財政存量資金預算會計處理中存在的 問題 從總預算會計操作角度看，存量資金跨科目調 用后，個別功能分類科目下的支出被大幅沖減，造成 總預算支出賬面金額與實際情況差異較大。 雖然根據財預［2015］81號文規定設置了“暫存 款——收回部門預算存量資金”“暫存款——收回轉 移支付存量資金”“暫存款——收回財政專戶資金” 三個存量資金的歸集科目，但對于跨科目、跨項目的 存量資金，清理甄別難度較大。2016年年底財政部 國庫司對地方財政關于現行財政總預算會計核算情 況開展調研時發現，某些省市存量資金收回總預算 后，在調整支出科目安排使用時，總預算會計按原結 轉預算科目對當年預算支出做沖銷處理，當年部分 科目下的支出金額倒掛。如前例中，經賬務處理后， 農林水支出為-200萬元，賬面金額沖紅字。 從預算管理與執行角度看，存量資金跨科目調 用，導致個別功能分類科目下的支出被大幅沖減，可 能會造成當年預算執行情況與預算批復不一致。 根據《預算法》，各級政府的預算收支由同級人 大審批后不得隨意調整。跨科目存量資金收回和再 分配過程中，總預算會計的賬務處理導致當年支出 決算數據與財政年度預算安排差距較大、預算管理 與執行角度反饋結果脫鉤的情況見下表。
從統計核算的角度看，存量資金跨科目調用，個 別功能分類科目下的支出被大幅沖減，不利于客觀 反映政府支出實際情況，也不利于為未來經濟決策 提供依據。 政府實施收支分類改革，就是為了完整、準確地 反映政府收支活動，引申到財政支出相應功能科目 下的支出，不僅反映了政府在預算年度內對某項公 共事業的財政投入情況，同時也反映了政府各項經 濟活動在貫徹黨和國家方針政策方面的情況。跨科 目收回再使用存量資金，造成相關支出規模性的調 整，無法客觀反映政府在某項事業的實際投入，影響 GDP統計核算。按照現行總預算會計制度及相關規定 進行賬務處理必然會影響當年統計結果的準確性。 如前例中，城鄉事務支出為政府核算GDP的重要因 素之一，而農林水支出不在GDP核算范圍內，經賬 務處理后的結果會影響當年GDP統計的準確性。 三、總預算會計賬務處理調整的設想 財預［2015］81號文中對于收回存量資金的賬 務處理規定從本質上看，是《財政總預算會計制度》 （財庫［2015］192號）對以前年度的財政支出進行調 整（會計更正）規定的延伸處理。 財庫［2015］192號文第三十八條規定：“對于收 回當年已列支出的款項，應沖銷當年支出。對于收回 以前年度已列支出的款項，除財政部門另有規定外， 應沖銷當年支出。”財預［2015］81號文與財庫［2015］ 192號文的規定基本保持一致。 財庫［2015］192號文和財預［2015］81號文中調 整以前年度支出的會計處理方法，遵循較簡單的“未 來適用”原則，不考慮預算支出的原會計年度和支出 金額的影響程度，直接在當年進行會計調整處理。 缺 點有：一是未考慮以前年度預算支出的調整（或沖 銷）對本年度預算支出影響的重要性，如收回以前年 度支出后跨科目安排，造成部分功能科目下的支出 數被硬性大幅消減，無法反映政府預算的整體面貌。 二是未考慮政府會計分期因素，即各財政年度權責 發生制下的政府整體財務狀況，以前年度財政支出 已通過各級財政總預算年終體制結算和會計結賬， 并轉入結轉結余形成凈資產。三是與不斷深入推進 的“權責發生制政府綜合財務報告制度改革”的基本 框架不相適應，《政府綜合財務報告編制操作指南》 （財庫［2015］224號）中，對于《收入費用表》的費用 （支出）口徑明確為權責發生制下的“本期”，不包括 以前年度的支出。后期的收回存量資金屬于對以前
科 目 城鄉社區事務支出 農林水支出
預算數 800 900
實際支出數 -200 1900
差異額 -1000 1000 功能分類科目支出情況表 單位：萬元
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會計事項的調整，不應再納入當年財政支出列報范疇。 伴隨著地方對自身的財政預算執行管理要求的 不斷提高，調整以前年度支出并不會成為財政部門 的經常性核算業務。但基于財政總預算會計制度本 身的嚴謹性，調整以前年度財政支出的賬務處理規 則應采取權責發生制下的“追溯重述”原則，明確調 整規模對本年度預算的影響，對相關處理規則進行 合理化補充，筆者做出如下設想： （1）如果以前年度支出調整的規模不大，不足以 對本年度的財政預算造成較大影響，則按照財庫 ［2015］ 192號和財預［2015］81號文中的方法進行處理。 （2）如果以前年度支出調整的規模較大，且對本 年度的財政預算整體性造成實質性影響，則建議將 收回部門存量資金業務，即調整以前年度支出的核 算業務，采用權責發生制的會計基礎，在總預算會計 凈資產中進行核算，不再直接沖減本年度相關科目 的財政支出。同時，在總預算會計凈資產類科目中增 設“以前年度收支調整”科目，根據預算類型下設“一 般公共預算預算支出調整”“政府性基金預算支出調 整”二級科目。①財政部門收回部門存量資金時應做 會計分錄：借：國庫集中支付結余/其他應付款/應付 代管資金等；貸：其他應付款（暫存款）——收回部門 預算存量資金。 ②財政部門重新使用存量資金時，做 如下賬務處理（以一般公共預算支出為例）：借：其 他應付款——收回部門預算存量資金（科目A）； 貸：以前年度收支調整——一般公共預算支出調整 （科目A）。借：以前年度收支調整——一般公共預 算支出調整（科目A）；貸：國庫存款。③跨科目使用 存量資金，重新撥付到相關項目時，會計分錄為： 借：其他應付款——收回部門預算存量資金（科目 A）；貸：以前年度收支調整——一般公共預算支出 調整（科目A）。借：以前年度收支調整——一般公共 預算支出調整（科目A）；貸：以前年度收支調整—— 一般公共預算支出調整（科目B）。借：以前年度收支 調整——一般公共預算支出調整（科目B）；貸：國庫 存款。 財政部門報人民政府批準后，收回總預算并用 于市政建設（城鄉社區事務支出），根據上述設想，財 政總預算會計做如下賬務處理：①總預算會計收回 存量資金時，會計分錄為： 借：其他應付款——國庫集 中支付結余1000； 貸：其他應付款——收回部門預算 存量資金（農林水）1000。②存量資金收回總預算后，
再安排城鄉社區事務支出時，會計分錄為：借：其他 應付款——收回部門預算存量資金（農林水）1000； 貸：以前年度收支調整——一般公共預算支出調整 （農林水）1000。借：以前年度收支調整——一般公共 預算支出調整（農林水）1000；貸：以前年度收支調整 ——一般公共預算支出調整（城鄉社區事務）1000。 借：以前年度收支調整——一般公共預算支出調整 （城鄉社區事務）1000；貸：國庫存款1000。見下圖。
“以前年度收支調整”科目年終余額為待統籌安 排使用的存量資金，一般無余額。相關調整情況在財 政總決算報表附注中披露。財政部門收回其他類型 存量資金的會計處理相同。 以上設想是在權責發生制的會計基礎上，通過 財政總預算會計的凈資產來核算以前年度會計變更 業務，可最大限度地避免因調整以前年度支出或收回 存量資金沖減當年支出帶來的影響，確保預算支出 的準確列報，與政府綜合財務報告編制工作相適應。
主要參考文獻： 國務院辦公廳． ．關于進一步做好盤活財政存量 資金工作的通知． ．國辦發［2014］70號，2015-01-21． ． 財政部． ．關于推進地方盤活財政存量資金有關 事項的通知． ．財預［2015］15號，2015-02-17． ． 財政部． ．關于收回財政存量資金預算會計處理 有關問題的通知． ．財預［2015］81號，2015-05-18． ． 財政部． ．財政總預算會計制度［M］． ．北京：中國 財政經濟出版社，2015． ． 作者單位：武漢市硚口區財政局，武漢430030
