新頒布的《企業所得稅法》在企業收入與費用確認方面發生了不小的變化。新會計準則今年開始在上市公司執行，明年將有更多的企業執行，新法與新會計準則同時實施，進一步加大了企業會計處理與稅法差異的難度。如何理解差異和準確處理差異，是企業非常關注的問題。記者日前采訪了中國稅網涉稅風險研究室專家張春平教授。
問：新《企業所得稅法》的變化使會計處理與稅法處理之間產生了新的差異，為什么它們之間會有差異？這種差異將來是否能夠消除？
答：新所得稅法與會計制度、準則存在差異的最主要原因有兩個：
一是制訂標準的主體和適用對象不同。新所得稅法是由國家立法機關制訂、稅務機關貫徹實施的，而會計制度、準則是由財政部制訂、貫徹實施的。新所得稅法規范的是所得稅的處理，即我們通常說的稅務處理。會計制度、準則規范的是會計處理。如何計算應納稅所得額及繳納企業所得稅，需按照新所得稅法的規定進行處理。如何確認收入利潤，需按照會計制度、準則的規定進行處理。這是兩種不同的業務處理，一種是如何計算應納稅所得額、繳納企業所得稅，另一種是如何確認收入利潤。
二是制訂標準的目標不同。制訂新所得稅法的主要目的是公平稅負和保證國家財政收入的完成，制訂會計制度、準則的主要目的是真實反映企業生產經營活動的過程和結果，遵循客觀性、可靠性、謹慎性原則。目標不同，最后產生的相關項目計提的標準就會不同。最典型要屬壞賬準備金的提取。按照新所得稅法的規定，企業年末只能按應收款項余額的0.5%提取，而按照會計準則、制度的規定企業應采取賬齡分析法，根據應收賬款余額的實際情況提取，直至壞賬準備的提取比例達到100%。我們可以想象，如果新所得稅法允許企業按照會計準則、制度的規定提取，則企業完全可以高估壞賬比例，以達到減少應納稅所得額的目的，其后果是不可想象的。
新所得稅法與會計制度、準則存在差異，是客觀存在的，有其必然性，是無法消除的。不但過去存在、現在存在，將來仍然存在。不但中國存在，其他國家和地區都存在。因此，企業應正視差異存在的客觀性，采取積極的態度應對。
問：新《企業所得稅法》實施后，是否在原來稅法與新會計準則差異的基礎上又產生了新差異?
答：新所得稅法實施后確實會產生新的差異，主要有以下幾種：1.新所得稅法第三十條規定：企業安置殘疾人員及國家鼓勵安置的其他就業人員所支付的工資，可以在計算應納稅所得額時加計扣除。以前稅法允許加計扣除的費用只有“三新”開發費支出一項，現在增加到兩項，產生了新差異。
2.新所得稅法第四十五條規定：由居民企業，或者由居民企業和中國居民控制的設立在實際稅負明顯低于本法第四條第一款規定稅率水平的國家（地區）的企業，并非由于合理的經營需要而對利潤不作分配或者減少分配的，上述利潤中應歸屬于該居民企業的部分，應當計入該居民企業的當期收入。過去這種視同利潤分配的規定幾乎沒有,由于新規定的出現，企業發生上述情況時，就需要對會計上未分配的利潤進行納稅調整，會計與稅法處理上產生了新差異。
3.新所得稅法第四十七條規定：企業實施其他不具有合理商業目的的安排，而減少其應納稅收入或者所得額的，稅務機關有權按照合理方法調整。此項規定為稅務機關合理認定稅前扣除應納稅所得額提供了強有力的法律依據，目的是防止企業虛擬費用支出。比如企業在應納稅所得額較多的情況下，可能采取加大成本費用的做法，可以通過與稅負較輕的咨詢服務公司簽訂所謂咨詢顧問協議，支付大額咨詢服務費，這種費用的定價沒有明確的市場標準。對此，稅務機關可以根據咨詢服務是否存在、咨詢內容等要素進行評估，從而判斷該項業務的真實性。而一旦稅務機關進行了調整，在會計處理和稅務處理上就產生了差異。
問：請您列舉出稅法體系與會計準則之間的典型差異?
答：據不完全統計，新企業會計準則實施后消除的稅法與會計準則差異有20多項，新增加的差異有40多項，目前會計與稅法的差異已達到100多項。在消除的差異中，比較典型的有：向本企業職工發放本企業生產的產品、非貨幣性換出存貨、債務重組償還存貨等，原企業所得稅法視同銷售、原會計準則制度不視同銷售，而按新準則應該視同銷售，從而使稅法與會計的差異被消除。增加的比較典型的差異有：按會計準則規定，資產期末計量廣泛應用了公允價值的計量屬性，公允價值與賬面價值之差計入當期損益或所有者權益，而企業所得稅法則不認可這種計量屬性。
問：會計與稅法差異處理非常復雜，哪些差異處理存在的爭議較大？
答：主要有以下幾個方面：
一是等待期內職工股票期權會計處理。目前對企業支付的股票期權費用，在成本費用列支時，新所得稅法目前沒有明確的規定，但在實際操作中稅務機關多數不允許在稅前扣除。
二是企業在進行重組、改制等事項時，根據辭退職工計劃或方案事先提取的補償金，會計上計入成本費用，但目前是否允許在稅前扣除沒有明確的稅法規定。
三是在金融性資產的利息分攤、融資租入固定資產等方面，新企業會計準則要求采用實際利率法，而新所得稅法對此沒有明確規定。
問：納稅人有無可能利用《企業所得稅法》與會計準則、制度的差異“為我所用”，即選擇差異真空地帶進行財務和稅務處理的選擇和設計，以達到特定的目的？
答：確實存在這樣的現實問題。比如有關損益調整方面，有的納稅人利用兩個標準的時間差采取極其隱晦又非常合法合規的處理，達到利用長期股權投資的損益調整增加企業會計利潤，而新所得稅法又不計算應納稅所得額的目的。納稅人在財務報表報出后至企業所得稅年終匯算清繳期間的銷售退回，其會計處理與稅務處理也存在真空區，容易被利用。因為在這段時間發生的銷售退回，不用調整報告期的會計報表，即虛增了利潤，而此時企業所得稅年終匯算清繳尚未完成，可以將銷售退回影響的應繳企業所得稅沖回，不會導致多繳稅。對此，相關部門應進一步深入研究和協調，從而消除這些不應該有的差異。
