寧鄉縣國家稅務局/彭 明
2016年1月中下旬，攜程、途牛、去哪兒、藝龍、阿里、同程6家互聯網企業相繼出現發生了“積分機票”事件，中國消協于1月26日約談了上述6家企業。筆者站在會計視角，從會計確認、價值創造、風險控制3個方面進行分析和討論。
三、會計確認方面
1.簡要分析：
“積分機票”事件中，支付平臺企業的作用是支付中介作用，相當于傳統商場的財務結算；出票平臺企業的作用是連接服務供應商和最終消費者，相當于傳統商場的柜臺租賃者；航空運輸企業的作用是提供運輸服務，相當于向傳統商場提供產品的生產企業。在“積分機票”的會計確認上，這3個會計主體有所不同。
為便利分析，我們按照運輸服務提供的順序，也就是消費者資金流的逆向流經順序，對運輸服務企業、出票中介企業和平臺結算企業的“積分機票”進行分析。
就運輸服務企業而言，其提供的積分，其業務實質是一項或有負債，即達到一定數量積分的客戶，可以將虛擬的積分兌換成實實在在的機票。在兌換成機票后，該或有負債應當確認為負債。該或有負債要確認為負債，需要運輸服務企業會計人員進行職業判斷，其主要判斷依據是“機票積分”使用規則（章程）。
就出票中介企業而言，在此事件中，其付款購買積分屬于購買服務（資產），應當確認為成本；兌換機票出售給消費者收取款項，應當確認為收入。在其購買積分兌換的機票被運輸企業否決拒載后，應當立即將購買的服務（資產）注銷，確認為損失（費用）；同時，將收取乘客的款項已確認的收入沖銷，并確認為負債。另外，根據本企業購買積分機票的規則（章程）來進行判斷是否需要賠償。如需要賠償，則將應將應賠金額確認為損失并卻認為負債。
對平臺結算企業而言，其結算手續費應當確認為收入，相關費用如網絡維護等費用確認為成本。同樣，其在結算服務中，應當按照結算服務規則（章程）對運輸服務和出票中介企業承擔相應責任，承擔的相關支出要確認為成本或者損失。
2. 結論與啟示：
（1）在電子商務環境下，我國會計準則對會計確認仍然適應。從上可見，對資產、負債、費用等會計要素的確認，仍適應我國現有會計準則，我國會計準則在時間和空間上具備未來適應性，體現了我國會計準則制定的高質量性。（2）在電子商務環境下，會計職業判斷對會計人員的職業素養有更高更新的要求。把會計準則的原則性轉化為會計要素的具體確認，需要會計人員的職業判斷。由于電子商務環境下，虛擬的經營環境使得會計環境變得更為復雜，會計要素的確認要更多依賴會計人員對虛擬環境下經濟業務和經濟事項的會計理解和判斷，即從會計角度對經濟業務和經濟事項的分類、確認和計量。會計人員個人職業判斷的權重在加大。因此，電子商務環境下，要求企業會計人員不僅具有堅實的會計專業素養，還需要經濟、法律和電子商務等方面的知識和素養。
二、價值創造方面
1.簡要分析：
從價值創造角度來看，3個會計主體有所不同。企業戰略定位決定其價值創造模式，企業戰略定位體現在該企業的章程中。運輸企業的主要價值創造過程就是提供運輸服務，把旅客從一個地理位置（始發地）及時、準確地運送另一個地理位置（目標地）。其創造價值的多少主要取決于始發時間和達到時間的準確率、運輸過程的舒適度和乘坐過程的心理感受。至于購買機票的體驗，航空公司的戰略定位決定其不能作為主要價值創造模式來花費較大的企業資源（人力和財力）。但是，銷售是企業價值實現不可或缺的一環，航空企業不能完全忽略，其銷售平臺是各航空公司各自的網上購票系統。
出票企業的主要價值創造過程是通過通暢的網絡迅速及時為顧客提供航班匹配和“足不出戶”的訂票活動，最大限度提高兩者的匹配度。其價值創造主要來自兩個方面：一是減少顧客的航班座次信息找尋成本，二是降低航空公司招徠顧客的銷售費用（主要是點對點的銷售費用）。其價值創造的多少主要取決于航班座次匹配準確度和平臺的運行穩定與快速。出票企業要及時掌握航班動態，實時更新航班信息。其價值創造的本質是航空公司銷售平臺的延伸和顧客搜索平臺的擴展。
結算企業的主要價值創造過程是通過安全便捷、費用低廉的支付服務來確認雙方交易的成立，其價值創造主要來自3個方面：一是安全支付，二是便捷服務，三是費用低廉。結算企業應該圍繞這3個面不斷創造價值。
2. 結論與啟示：
（1）在電子商務環境下，企業創造價值的途徑更多。電子商務環境有效解決了信息不對稱，從而有利于企業發現自己的比較優勢。企業要在眾多的看似盈利“機會”中尋找真正的“機會”，即從中發現自己真正的比較優勢；然后要有“戰略定力”，有所為有所不為，集中自己的資源，從己之長，縮減自己的劣勢和無比較優勢的業務，從而最大限度創造企業的價值。
（2）電子商務環境瞬息萬變，互聯網企業競爭加劇。有資料表明，中國互聯網企業平均500萬家企業才有1家上市企業，平均壽命只有3-5年1。企業要及時調整經營模式和盈利模式，延長產品（服務）生命周期，不斷開發新的產品（服務），在競爭中擴大市場份額，不斷提升競爭力。
三、風險控制方面
1.簡要分析：
按照COSO發布的《內部控制整合框架》和我國財政部等5部委頒發的《企業內部控制基本規范》，內部控制系統由控制環境、風險評估、內控活動、信息與溝通、監督等5要素組成。“積分機票”事件涉事企業中，由于不同企業的經營目標、戰略定位、經營特點和不同的價值創造過程，其主要關鍵控制點各不相同。
運輸企業的主要關鍵控制點包括：（1）安全運行。將顧客安全送達目的地是其風險控制的主要任務，航空公司應該設立安全管理和控制部門專司此項職責，將安全運行實行過程和動態控制，設立安全運行控制標準，嚴格遵守安全飛行標準避免空難和航空事故的發生，確保顧客的生命安全。（2）準點運行。這是航空企業的重要風險控制點。顧客之所以選擇乘坐飛機，快速是其目標之一。準點起飛和到達是其控制重要目標。
在“積分機票”事件中，航空公司將積分兌換成機票，實質上已經將“或有負債”狀態的“積分”確認為“負債”狀態的“機票”，除非顧客（乘客）不遵守安全規定、不是本人持票登記等情況，應該讓顧客（乘客）持票登機，不要拒絕。在此問題上，航空公司在內控上應該做好以下兩點：（1）公開積分兌換機票規則，即與積分持有者建立一種明確公開透明的機制，體現積分的價值，實現積分的促銷作用。遺憾的是，筆者網上搜索航空公司，幾乎都沒有找到類似規則。（2）設置必要的數據檢測和軟件監控，防止不符合積分換機票規則的積分兌換成機票。積分機票事件中，航空公司沒有公開積分兌換機票規則和設置必要的校驗就將積分兌換成了機票，容易引發法律糾紛，存在一定的法律風險。
出票企業的主要關鍵控制點是信息核實和匹配。作為顧客（乘客）和航空公司的中介媒體，其存在的價值是為航空公司尋找顧客，為顧客尋找航班，使雙方不對稱信息達到基本對稱，因此，出票企業要對雙方提供的信息進行必要的校驗，確保顧客和航空公司交易雙方均符合對方的規定或要求，關鍵信息（包括規則）建立必要的復核制度，或者由對方（顧客和航空公司）出具承諾函或者類似法律效率的文書。如，積分購買機票的身份要求，需要向航空公司核對規則，需要向顧客核對身份和積分來源；又如航班信息的核對，乃至航班特殊情況預告對顧客的及時通知。這些關鍵控制點就是出票企業的價值創造點，控制得好可以增加出票企業的價值，反之則減少。
結算企業的主要關鍵控制點：（1）對交易進行包括雙方身份和信用的必要審核，確保交易雙方符合法律規定和雙方正式意思表示。可以在顧客支付前對一些關鍵要點進行風險提示和責任承諾。可以用大數據對顧客和航空公司進行風險提示。（2）設置必要的支付認證審核，確保支付安全、便捷、快速。如手機支付的數字密碼認證、圖形密碼認證、指紋密碼認證、虹膜密碼認證等。安全第一，是基礎性的；便捷和快速是目標和要求。
2. 結論與啟示：
（1）在電子商務環境下，企業內控外部環境變化引發企業內控改變。根據COSO框架，電子商務是技術，為企業內控的外部環境。環境改變了，企業的內控也要隨之變化。電子商務環境下，企業內控要從外部更多關注合同的權利業務和潛在的權利義務，有效排除企業的合同“地雷”；從內部則要更多關注企業信息安全和內部授權的有效性，有效減低信息泄密與被盜用，有效預防授權不當和授權盜用等而給企業的信用損失和經濟損失。
（2）誠信是電子商務存在和發展所依賴的“土壤”，也是最具競爭力的利器。離開誠信，電子商務將不復存在。在內控方面，企業要在企業文化層面加大對誠信企業的建設，加大對員工誠實守信的培養，增加企業在誠信建設方面的投入，及時有效處置企業失信事件和員工。
