圖書出版企業增值稅的稅務籌劃
【摘 要】 圖書出版企業為了在激烈的市場競爭中更好地發展，實現稅后收益最大化，進行其主要稅種——增值稅的稅務籌劃非常必要。但目前我國圖書出版業整體稅務籌劃水平較低，文章根據圖書出版企業主要經營業務的范圍，對其主要的稅種——增值稅從六個方面進行了稅務籌劃，為圖書出版企業進行稅務籌劃，提高其競爭力提供借鑒。
【關鍵詞】 圖書出版企業； 增值稅； 稅務籌劃
中圖分類號：F812.42 文獻標識碼：A 文章編號：1004-5937（2014）31-0080-03
隨著我國經濟的快速發展，在居民消費結構中，居民文化消費需求所占的比例逐年上升，這為我國圖書出版企業提供了市場空間。然而，圖書出版企業間的競爭也很激烈，為了在激烈的市場競爭中更好地發展，就要在獲取的收入一定的同時，盡可能地減少自己各項支出，進而增加企業的現金流量和利潤。而進行稅務籌劃，實現稅后收益最大化無疑成為一條最直接的出路。增值稅在圖書出版企業的眾多稅種中所占的比例最大，因而對圖書出版企業的增值稅進行籌劃很有必要。
一、增值稅稅務籌劃的標準
（一）合法標準
符合法律規定標準是對企業進行稅務籌劃的最基本的要求。由于我們國家是成文法系，稅法對各種稅種都有具體的稅收法律規定，要求相關企業納稅時必須遵守各項稅收法律法規。所以任何企業在進行增值稅稅務籌劃時，必須遵守現行的增值稅相關稅收法律法規的各項規定，也就是說不得與相關法律法規規定相違背。如果違反了相關法律法規的規定，企業的稅務籌劃方案就失去了立足之本，反而可能成為偷稅漏稅行為。
（二）經濟標準
經濟標準就是指企業在進行稅務籌劃時，所取得的效益要大于其所付出的籌劃成本，即進行稅務籌劃的凈收益大于零。這樣的稅務籌劃對企業來說才有經濟價值，才有利于企業的發展，才有利于企業實現其財務目標。
（三）及時調整標準
稅務籌劃是在特定的稅收法律法規的規定下，根據企業特定的生產經營范圍、經營方式而進行的。隨著社會經濟環境的變化，稅收法律環境也會隨之發生變化，企業必須根據新的稅收法律法規制定新的稅務籌劃方案，使企業能夠實現稅后收益最大化。因而針對同一類型的企業在不同時期所進行的稅務籌劃方案可能差別很大。如果不能根據稅收法律法規的變化及時調整籌劃方案，原來的稅務籌劃方案在新稅收法律法規下就可能成為稅收欺詐行為。
（四）全面性標準
企業繳納的稅種往往不止一種，而且不同稅種之間還有一定的聯系，因此在進行稅務籌劃時，應全面考慮企業應繳納的所有的稅種，進行整體籌劃，防止顧此失彼，實現整體稅負最輕。同一個稅種在不同的納稅期間會有一定的聯系，因此在對同一稅種進行籌劃時，要從整體出發全面考慮。在進行稅務籌劃時，應根據企業某一個階段的特點進行籌劃，以實現企業的經營目標。
二、稅務籌劃的理論基礎
（一）資源稀缺理論
經濟學對于資源稀缺有兩種不同的看法，一是以李嘉圖為代表的“資源相對稀缺論”，一是以馬爾薩斯為代表的“資源絕對稀缺論”。資源的稀缺性要求我們對資源的使用應以效益為原則，努力發揮最大效用。企業進行稅務籌劃的初衷就是在不違法的前提下，努力優化企業財務資源，實現企業價值最大化。企業的現金就是相對稀缺資源，而納稅義務是對現金流量的剛性約束力，即要用現金來支付。企業為了獲得現金資源的最大效用，在享受定量公共產品的前提下，努力實現支付公共產品的價格最小，也就是支付的稅金最少。
（二）公共財政理論
公共財政理論認為，政府向社會提供公共產品，以滿足社會公眾的需要。而稅收可以理解為社會公眾享受公共產品所付出的代價。由于政府提供的公共產品具有外部性，即享受國家提供的公共產品與是否繳納稅金以及繳納稅金的多少無關，即使沒有繳納稅金也可以享受國家提供的公共產品和服務。由于在公共產品上“搭便車”現象的存在，使企業總是希望盡可能地減輕自己的稅收負擔，即盡可能爭取晚納稅、少納稅，甚至不納稅，但同時又希望盡可能爭取多享受政府提供的公共產品。因此，很多企業都選擇了進行稅務籌劃以減輕稅收負擔。
（三）博弈理論
“博弈指在一定條件約束下，各參與方之間的行為具有相互作用時，各參與方根據所掌握的信息，作出有利于自己決策的一種行為，以實現其自身利益最大化和風險成本最小化?！倍愂盏恼骷{雙方之間關系其實也是一種博弈，博弈的協議就是稅法，納稅人為了實現自身價值的最大化，在選擇與運用稅收政策中有著明顯的博弈特征，征納雙方之間關系中的納什均衡是一種動態的平衡，即利益主體的理性自利機制一般會在一定規范下與公共利益達成一致。企業進行稅務籌劃，一方面可以實現企業價值最大化的目的，另一方面通過征納雙方之間的博弈，可以使國家及時發現稅收法律制度中不太完善的地方，以便在下次修改稅法時完善稅制。
三、圖書出版業增值稅稅務籌劃方法
增值稅稅務籌劃的基本目標不是簡單地納稅最晚、納稅最少，而是在遵守現行稅法規定的前提下，通過選擇有利于企業的稅收政策實現企業稅后收益最大化。從企業的長遠利益來看，企業稅后收益是用利潤衡量還是用凈現金流量衡量是一致的，但若考慮資金的時間價值，用凈現金流量表述更為確切。因為企業的內在價值就是企業未來現金流量的現值。本文稅務籌劃方案的選擇結合利潤和凈現金流量衡量。增值稅稅務籌劃的方法有很多，結合圖書出版業的實際情況，圖書出版業增值稅稅務籌劃方法有以下幾種：
（一）利用增值稅暫行條例的免稅優惠政策
免稅籌劃就是利用稅法規定的各種免稅條件，盡量使企業獲取的免稅額最大，獲取的免稅期最長。盡量把納稅人從事的活動變為免稅活動。圖書出版企業一般都會有一部分滯銷圖書存在，如果自己銷售滯銷的圖書就要繳納增值稅，但如果利用增值稅的免稅優惠政策銷售古舊圖書就可以免繳增值稅，如果要利用這一增值稅優惠政策，就要求圖書出版企業成立一個附屬公司，該公司的業務范圍為收購銷售廢舊圖書，也就是先把圖書出版企業的滯銷圖書收購，然后再銷售給消費者。對企業來說，雖然銷售給廢舊圖書經營公司和消費者都要計算增值稅銷項稅額，但企業銷售給廢舊圖書經營公司的價格一般比售給消費者的價格要低，因此銷項稅也少。所以從整體來看，出版社成立廢舊圖書經營公司，企業先把滯銷書賣給廢舊圖書經營公司，然后再由廢舊圖書經營公司銷售舊書，這種方式對企業來說可以達到減少增值稅的目的，實現企業價值最大化。
（二）利用特殊的銷售方式如變實物折扣為價格折扣銷售
“折扣銷售是銷售方采取的一種銷售策略，其實就是量大從優，也就是購買方一次性購買的數量越大，銷售方給購買方越多的價格折扣。納稅人銷售貨物，如果采用價格折扣方式，可按折扣后的銷售額征收增值稅。但如果是實物折扣就不能抵扣，且該實物的價款應按視同銷售繳納增值稅?！备鶕艘幎?，為減輕企業的增值稅稅負，增大企業稅后凈現金流量，企業可以把原來的實物折扣換算為等價的價格折扣，這樣對于購買方來說，購買貨物的價格和實物折扣時一樣，對企業來說銷售量和收入與原來一樣，但增值稅負反而比原來降低了，進而導致現金流增加，所以把實物折扣換算為等價的價格折扣對企業來說是有利的。假設企業適用的增值稅稅率為T，原來每件貨物的價格為P元，原來的銷售方式為買10件送X件，如果換算為等價的折扣銷售相當于以每件的價格折扣銷售10+X件，折扣銷售方式和原來的銷售方式相比是企業少交增值稅X·P·T元，城建稅、教育費附加也會相應減少，利潤增加，凈現金流量也增加。
（三）納稅期限屆滿時納稅
納稅期限屆滿時納稅是一種相對節稅的方法，指在增值稅法規定的納稅期限范圍內，充分利用資金的時間價值，盡量晚納稅，使納稅人在納稅期屆滿時才繳納增值稅款。此種方法雖然應納增值稅的絕對數額沒有減少，但卻利用了資金的時間價值減少了其相對數額，實際上是降低了企業增值稅的稅收負擔。納稅期的遞延還有利于企業資金的周轉，如果發生通貨膨脹，還可使企業享受通貨膨脹帶來的好處，降低了其實際稅負，增加了現金流量。
（四）納稅人身份選擇
增值稅法按照經營規模大小及會計核算是否健全把增值稅納稅人分為兩類：一般納稅人和小規模納稅人，一般情況下對一般納稅人采用當期進項稅額抵扣法，對小規模納稅人采用簡易辦法對其征收增值稅。由于對兩類納稅人征稅方法不同，所以對同一企業同一納稅期間，由于選擇不同的納稅人身份，可能導致繳納的增值稅數額不同。圖書出版企業根據稅收相關規定，結合自身實際情況選擇對自己有利的恰當的納稅人身份，以使自己的稅后收益最大化。
（五）利用廣告業務
圖書出版企業利用其發行的圖書、音像制品等從事廣告業務時，其購進的貨物用于制作、印刷廣告部分的進項稅額不得抵扣，不得抵扣的進項稅按廣告版面占整個出版物版面的比例來計算。若出版單位不能提供這一比例，則按下列公式來計算：
當月不得抵扣的進項稅額=當月進項稅額×
在圖書出版企業各項銷售收入一定的情況下，銷項稅額一定，應納增值稅的多少關鍵看可以抵扣的進項稅額的多少，當期可以抵扣的進項稅額越多，應納的增值稅越少，反之亦然。所以要使當期應納增值稅最少，就要使當期可以抵扣的進項稅額最多。假設A為廣告的版面占整個版面的比例，B為廣告收入占當期總收入的比例，根據增值稅相關規定進行稅務籌劃，選擇當期稅負較低的方案，當期可以抵扣的進項稅=當期全部進項稅額×（1-min（A，B）），即：
若A>B，則min（A，B）=B，當期可以抵扣的進項稅=當期全部進項稅額×（1-B），則此時不提供廣告的版面占整個版面的比例繳納的增值稅會比較少，凈現金流量比較多；
若A
若A=B，則min（A，B）=A=B，當期可以抵扣的進項稅=當期全部進項稅額×（1-A）=當期全部進項稅額×（1-B），則此時是否提供廣告的版面占整個版面的比例對企業繳納的增值稅沒有影響。
納稅人可以根據具體的經營狀況來判斷是否應該準確提供廣告版面比例，以使自己繳納的增值稅較少，達到節稅的效果，進而增加其稅后凈現金流量。
（六）選擇委托加工圖書方式
“委托加工業務通常是指委托方提供主要的原材料，而受托方只是代墊部分輔料，為委托方進行加工，并收取加工費。如果受托方提供主要的原材料并進行加工業務，那么無論在會計上如何處理，都應當按照產品銷售征收增值稅。”對已經編輯好的圖書、雜志等，出版企業在需要印刷時可以采用兩種方式：一種方式是由出版社提供原材料和支付加工費的方式委托印刷廠印刷，另一種方式是由印刷廠購買紙張并印刷。
假設某出版社銷售一批圖書取得含稅收入為X元，該批圖書可以通過兩種方式獲得，第一種方式下出版社支付的原材料和加工費合計為Y元，第二種方式下由印刷廠自己購買原材料并印刷，出版社需要支付給印刷廠Z元，則兩種方式下的現金流分別為：
通過比較上面兩種方式得到：
當×17%>×13%時，即Y>0.792Z時，第一種方式繳納的增值稅少，增值稅的稅負較輕，進而企業繳納的城建稅和教育費附加也相對減少，企業的利潤相對較多；
當×17%-Y>×13%-Z時，即Y<1.035Z時，第一種方式的現金流較大。
當0.792Z
當Y<0.792Z時，第二種方式繳納的增值稅較少，導致企業城建稅和教育費附加等減少，進而導致企業利潤增加。但第一種方式的現金流較大，企業可以綜合考慮目前利潤和現金流哪個對企業來說更重要，如果利潤的增加更重要，則此種情況下選擇第二種方式，即由印刷廠自己購買原材料并印刷。如果現金流對企業來說更重要，則此種情況下選擇第一種方式，即由出版社提供原材料和支付加工費的方式委托印刷廠印刷。
當Y>1.035Z時，第一種方式繳納的增值稅較少，增值稅的稅負較輕，利潤較大。但第二種方式的現金流較大，分析同上，此時企業可以綜合考慮現金流和利潤對企業來說哪個更重要，如果現金流更重要，則此時選擇選擇第二種方式，即由印刷廠自己購買原材料并印刷。如果利潤對企業來說更重要，則此種情況下選擇第一種方式，即由出版社提供原材料和支付加工費的方式委托印刷廠印刷。
當Y=0.792Z時，第一種方式和第二種方式的稅負相同，但第一種方式下企業的現金流量較大，即由出版社提供原材料和支付加工費的方式委托印刷廠印刷。
當Y=1.035Z時，兩種方式的現金流相同，但第一種方式增值稅的稅負較輕，由此企業繳納的城建稅和教育費附加會相對少些，企業的利潤會比第二種方式多些，即由出版社提供原材料和支付加工費的方式委托印刷廠印刷。
綜上可得，當0.792Z≤Y≤1.035Z時，選擇第一種方式，即由出版社提供原材料和支付加工費的方式委托印刷廠印刷，其他情況下，企業可以綜合目前利潤和現金流哪個對企業來說更重要，如果利潤的增加更重要，則此種情況下選擇第二種方式，即由印刷廠自己購買原材料并印刷。如果現金流對企業來說更重要，則此種情況下選擇第一種方式，即由出版社提供原材料和支付加工費的方式委托印刷廠印刷。
本文從六個方面提出了出版企業進行增值稅稅務籌劃的思路，讓出版企業從稅收角度出發來安排其生產經營活動，盡可能減輕企業的稅收負擔，實現企業一定時期的目的，增強企業的競爭力，使企業在激烈的競爭中更好更快地發展。
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作者：李慧
