文 徐賀
隨著經濟全球化的速度逐步加快，跨境投資活動也日趨活躍，新一輪的跨國并購已經拉開了序幕。為了使廣大企業了解跨境重組的稅收政策，規避重組過程中的稅務風險，財政部、國家稅務總局《關于企業重組業務企業所得稅處理若干問題的通知》(財稅[2009]59號)(以下簡稱“59號文”)中對跨境重組的稅務處理進行了相關規定，主要是為了滿足跨國公司在全球范圍內的集團股權重組以及我國企業走出去的需要。
跨境重組也分為特殊性和一般性的稅務處理，跨境重組具體可以分為以下三種情形：
(一)非居民企業向其100%直接控股的另一非居民企業轉讓其擁有的居民企業股權，沒有因此造成以后該項股權轉讓所得預提稅負變化，且轉讓方非居民企業向主管稅務機關書面承諾在3年(含3年)內不轉讓其擁有受讓方非居民企業的股權。
這屬于從境外到境外的重組，在這種情況下，我國居民企業可以變化不同的直接持股非居民股東。例如，我國的一個外商獨資企業，原來是由位于美國的全球總部持股，現在集團內進行股權整合，由位于日本的亞太區總部持股，而日本的這家公司是美國公司的全資子公司。這種從境外到境外的跨境重組之所以能夠享受特殊性重組的待遇，主要是能夠滿足權益的連續性，也就是說雖然直接持股人發生了變化，但是原來的股東還可以通過股權控制新的直接持股人，權益依然連續。因此，符合特殊性重組的核心要件要求。按照59號文的規定，這種類型的重組除了滿足特殊性重組的5個基本條件外，還要滿足以后再次轉讓中國居民企業的股權時，預提所得稅稅率沒有發生變化。這主要是考慮到我國與某些國家簽訂的稅收協定約定，該國企業轉讓中國企業的股權，中國無權征稅。如果沒有股權轉讓預提所得稅稅率的限制，一些跨國公司可能會利用稅收協定進行惡意的稅收籌劃。
(二)非居民企業向與其具有100%直接控股關系的居民企業轉讓其擁有的另一居民企業股權。
這屬于從境外到境內的重組。這種重組可能在未來會導致稅源的跨地區轉移，主要是因為直接的持股主體發生了變化。如果持股主體和被投資的居民企業不在一個地區就將會面臨稅源的跨地區轉移問題。
(三)居民企業以其擁有的資產或股權向其100%直接控股的非居民企業進行投資，其資產或股權轉讓收益如選擇特殊性稅務處理，可以在10個納稅年度內均勻計入各年度應納稅所得額。
這屬于從境內到境外的模式，之所以能夠按照特殊性重組分10年納稅，主要是考慮到納稅資金問題。這種模式在企業所得稅上實際就是以非貨幣性資產對外投資，應該做視同銷售處理的，只不過由于特殊的原因給予了分年納稅的待遇。目前，企業所得稅中允許分期納稅的項目已經很少了，這是其中之一。
