【摘要】王留根（2013）對于事業單位固定資產五個方面的賬務處理提出了改進意見。筆者拜讀后有不同看法，特提出來以供大家參考指正。
【關鍵詞】事業單位 固定資產 核算管理
《財會月刊》2013年第7期刊登了王留根老師撰寫的《事業單位固定資產核算之改進》一文（以下簡稱《王文》），其中有一些觀點是有一定道理的，但筆者對王老師所提出的對固定資產五個方面的賬務處理的改進意見有不同看法。因為任何一項制度出臺，都需要經過時間的檢驗，而到目前為止筆者認為《事業單位會計制度》的規定還是科學可行的，我們應當遵照執行。
一、購入固定資產的核算
《王文》在事業單位購入固定資產的核算上，提出了改進意見，其分錄是借記“固定資產”或“在建工程”科目，貸記“財政補助收入”、“零余額賬戶用款額度”等科目，按實付金額借記“事業支出”等科目，貸記“非流動資產基金——固定資產”科目。筆者認為，上述改進不如現行《事業單位會計制度》中規定的會計科目對應關系清晰。《事業單位會計制度》規定如下：借記“固定資產” 科目，貸記“非流動資產基金——固定資產”科目，按支付金額，借記“事業支出”等科目，貸記“財政補助收入”等科目。如按《王文》那種會計科目對應關系做賬的話，假設在固定資產因各種原因減少、退回或處置時，其會計科目對應關系就是借記“財政補助收入”等科目，貸記“固定資產”或“在建工程”科目；借記“非流動資產基金——固定資產”科目，貸記“事業支出”等科目了。這顯然不符合事業單位會計核算要求，反映不了資產、費用、基金等科目的對應關系。如果按《事業單位會計制度》的規定，借記“非流動資產基金——固定資產”科目，貸記“固定資產”科目，既清晰又明了。
對于《王文》所說“購入需要安裝的固定資產，雖然通過‘在建工程’科目進行核算，但在建工程與固定資產之間的關系被割裂開，沒有真正體現固定資產安裝完工后成本的結轉”等。筆者認為不存在被割裂，也非不能體現固定資產安裝完工后的成本。因為“在建工程”科目就是核算事業單位需要安裝后才能使用的各種設備實際成本在借方的歸集數，其對應科目是“非流動資產基金——在建工程”，體現了正在安裝設備的價值，同時也說明“非流動資產基金——在建工程”的占用數增加。安裝完工后，借記“固定資產”科目，貸記“非流動資產基金——固定資產”科目，同時借記“非流動資產基金——在建工程”科目，貸記“在建工程”科目。從以上會計核算來看，并非存在“在建工程”與 “固定資產”的割裂之說，而且完工后的固定資產成本，就是歸集在“在建工程”科目借方的成本。 這是事業單位本質特征及對國有資產管理的特殊性的要求，有別于企業會計的做法。如果均按企業會計準則來要求，那么事業單位會計核算就不是以公益服務為載體，而是等同于企業會計核算的內容了，會計核算的基礎也將是權責發生制的核算基礎。
二、扣留質量保證金的賬務處理
對于該問題，《事業單位會計制度》的規定是符合收付實現制的會計核算基礎的，而且會計科目對應關系簡單。筆者認為只有一種取得發票的方式，那就是不含質量保證金的發票。產品質量保證金是銷售商在銷售產品時對客戶的一種承諾保證，當產品出現質量問題時對客戶的一種賠償。購買時事業單位會計按確定的成本，借記“固定資產”等科目，貸記“非流動資產基金——固定資產”等科目。按照構成資產的全部支出，借記“事業支出”等科目，按實付金額，貸記“財政補助收入”、“銀行存款”等科目，按合同規定扣留的質保金，貸記“其他應付款——質保金”科目。因為企業銷售產品時已確定了相關預計負債，借記“銷售費用——產品質量保證”科目，貸記“預計負債”科目，所以在取得銷售商品的價款中不可能含有支付的保證金費用，而且購買方是在購銷合同中按協商好的質保金來履約的，在商品無質量問題前提下，再按時間的要求返還質保金，其會計分錄為：借記“其他應付款——質保金”科目，貸記“銀行存款”科目。
如按《王文》要求，退還時再借記“其他應付款”科目，貸記“銀行存款”科目，同時，借記“事業支出”等科目，貸記“非流動資產基金——固定資產”科目，這種處理則會多做一筆會計分錄，而且“事業支出”的外來原始憑證如何獲取？沒有附原始憑證的記賬憑證是無效的會計憑證。對《王文》所說的“按照實際支付的價款增加支出或減少專用基金，符合收付實現制會計基礎”，其實收付實現制是不考慮與現金收支相關聯的經濟業務實質上是否發生，只看庫存現金、銀行存款是否實際發生就行。如果出現產品質量問題要扣收質保金時，借記“其他應付款——質保金”科目，貸記“事業支出”科目。
三、事業單位以固定資產對外投資的賬務處理
按照《事業單位會計制度》的規定，借記“長期投資”科目，貸記“非流動資產基金——長期投資”科目，按發生相關稅費，借記“其他支出”科目，貸記“銀行存款”、“應交稅費”等科目，同時按照投出固定資產對應的非流動資產基金，借記“非流動資產基金——固定資產”、“累計折舊”（不提的不做）科目，貸記“固定資產”科目。筆者認為，上述會計處理科目對應關系相當清晰明白，也不存在《王文》少繳稅費問題，因為在 “長期投資”科目中是按評估價值加上相關稅費作為投資成本的，也已經按照要求貸記“應交稅費”科目。
筆者認為《王文》指出的問題實質上就是一個“會計科目對應關系”的問題。我們知道事業單位會計核算方法是復式記賬法，其特點是對于每一項經濟業務都要在兩個或者兩個以上的相互聯系的賬戶中同時登記，這樣不僅全面、清晰地反映了經濟業務的來龍去脈，而且通過會計要素的增減變動，可以全面系統地反映經濟活動的過程和結果。《事業單位會計制度》正是基于復式記賬法原理，并結合以前可行的制度和準則在會計核算上的規范操作而形成的現行制度。
《王文》在固定資產核算中提出的改進意見，基本上是把財政部制定的《事業單位會計制度》中的會計科目的對應關系相應錯開和重新按會計要素組成對應關系的一種轉換，總的會計核算科目沒有改變。如在購買或自建等一項固定資產的會計核算中，并沒有改變其整體會計科目的對應關系，還是按照賬戶的性質來反映會計要素在經濟活動中的變化過程。
另外，《王文》是想把事業單位會計核算按照企業會計核算模式去改變其做法，這一點筆者也很贊同，例如把財政定額定項補助的這一塊的事業單位會計核算納入企業中的“政府補助收入”來管理，設置與企業相同的科目，這樣財務工作者就能適應不同企事業單位的會計核算與管理的方法。應當指出的是，整個事業單位會計改革向企業化的管理轉變，要貫徹落實《中共中央 國務院關于分類推進事業單位改革的指導意見》的精神，宣傳、執行好《事業單位會計準則》、《事業單位會計制度》，為加快社會事業發展、滿足人民群眾日益增長的公益服務需求做好會計核算工作，提供真實可靠、完整有用的會計信息。
主要參考文獻
1. 王留根.事業單位固定資產核算之改進.財會月刊，2013；4
2. 財政部.事業單位會計制度2012.北京：經濟科學出版社，2013
【作 者】
也談事業單位固定資產核算
【作者單位】
（銅仁職業技術學院經濟管理學院 貴州銅仁 554300）
