財政部2003年9月頒布，并要求于2004年1月1日在已執行《企業會計制度》的施工企業執行的《施工企業會計核算辦法》（簡稱《辦法》），有利于規范施工企業的會計核算，提高施工企業會計信息質量。但筆者認為其中有幾個問題需要探討。
（一）關于收入的確認問題
《辦法》規定：如果工程施工合同的結果能夠可靠地估計，企業應當根據完工百分比法在資產負債表日確認工程合同收入和工程合同費用。如果工程施工合同的結果不能夠可靠地估計，應當區別情況處理。若合同成本能夠收回的，工程合同收入根據能夠收回的實際合同成本加以確認，合同成本在其發生當期確認為工程合同費用；若合同成本不能夠收回的，不能夠收回的金額應當在發生時立即作為工程合同費用，不確認收入。
目前的施工合同一般是固定造價合同，工程項目清單列明的部分一般都可以認為工程施工合同的結果，能夠可靠地估計，只是發生合同變更和合同索賠的部分才不能可靠地估計。《辦法》以區分合同成本能否收回的兩種情況作了處理。但是，在實務操作中可能面臨以下障礙：
1、完工百分比和合同成本能否收回具有很大的職業判斷空間。按照建筑市場慣例，即使已完工工程也需要業主和監理部門的檢驗認可，相應的計量手續完備后，業主方能支付工程價款，承包商方能確認收入。由于成本發生在前，計量相對滯后，相應的計量結果又很難和單項工程成本一一對應，因此，根據完工百分比確認收入也具有一定的不確定性。合同成本能否收回更具有很大的隨意性，一項施工合同的成本到底能否收回，施工企業可以對其中任何一種判斷做出充分的解釋。
2、合同結果能夠可靠估計(清單部分)和合同結果不能夠可靠估計（變更、索賠部分）同時存在于一個施工合同中，兩者發生的合同成本很難準確辨別。對于某項施工合同，由于其生產經營活動是連續不斷的，導致合同結果能否可靠估計的合同成本在賬目中是很難辨別的，因此增加了會計人員的業務處理難度。
3、如果施工企業確認的工程合同收入超過與業主的結算價款，假設不考慮其他因素，在資產負債表上將同時增加“存貨”和“未分配利潤”期末數，這樣不符合謹慎性原則。施工企業自行計算的工程合同收入有時不會得到業主的認可，具有一定的風險。
基于上述幾點考慮，施工企業在確認收入時可以采用如下方法：如果合同結果能夠可靠地計量，可以采用按照經監理、業主等各方確認的計量支付證書確認收入，按照收入結轉成本，中間不確認合同收益或損失；如果合同的結果不能夠可靠地計量，在報告期應先行結轉成本，在業主給予結算時按會計差錯調整各期損益。
（二）“合同預計損失準備”作為“存貨跌價準備”的二級科目核算的問題
《辦法》規定：工程施工合同預計損失準備通過在“存貨跌價準備”科目下增設 “合同預計損失準備”明細科目核算，筆者認為不妥。理由是存貨跌價準備是針對資產負債表上的存貨項目計提的減值準備，而工程施工合同的預計損失不完全包含在資產負債表中的存貨項目之中；另外，會造成對存貨項目重復計提減值準備。
應該將合同預計尚要發生的成本超過合同預計尚可確認的收入的部分確認為合同預計損失，設置“合同預計損失準備”，作為一級科目單獨核算。合同預計損失之所以強調不是預計總成本和預計總收入的差額，是因為已經發生的成本和已經確認的收入已經作為存貨項目計提了減值準備，而尚未發生的成本和收入還不屬于存貨項目，因此作為一級科目單獨核算比較恰當。
（三）關于銀行保函保證金的核算問題
施工企業會計制度對銀行保函保證金的核算問題沒有明確規定，而金融企業對此類業務的處理視同企業存款對待，到期支付存款利息，只是單獨開專戶存儲而已。由此，造成施工企業對待此類業務同樣按銀行存款處理，不能反映企業真實的資產負債狀況，尤其是對企業的速動比率影響更大。此類業務，由于已經對相應存款限定用途，企業不能自主支配，應作為應收項目處理。待限制解除之后，再轉作銀行存款核算比較適當。(作者：廊坊市交通公路工程有限公司 馮相杰 金永玲
