多年來，交通行業公路建設取得了舉世矚目的成就，但不可否認，也存在著一些腐敗浪費、質量安全事故等問題。筆者以一個交通行業內部審計人的視角，對此進行了反思，分析了交通行業開展公路建設項目管理審計的必要性、管理審計的內容以及開展公路建設項目管理審計的思路，最后呼吁交通行業對公路建設項目審計盡快向管理審計轉型和發展，以促進交通行業公路項目建設管理水平，同時也為交通行業內部審計的發展開辟廣闊的前景。
一、問題的提出
1932年英國管理專家羅斯《管理審計》一書出版，開創了管理審計研究的先河。此后，關于管理審計的研究逐步深入，出版的著作也很多。國內對于管理審計的關注始于上個世紀八十年代初。但究竟什么是管理審計，歷來存在很多不同的觀點，學者們各有不同的表述，實踐中也有不同的關注。但綜合看，還是有一致的地方，那就是都認為管理審計不同于傳統的財務審計，其審計對象由財務領域向非財務領域延伸和擴展，其作用是改善管理、提高效益、服務組織最高目標。比較起來，對于管理審計的研究和實踐，國外早于國內，企業先于其他組織。
交通行業開展公路建設項目管理審計，對于提高公路建設項目管理水平以及促進公路行業健康發展具有特殊意義。
二、開展公路建設項目管理審計的原因
（一）交通行業轉變經濟增長方式、踐行科學發展觀的要求
多年來，衡量公路建設發展的指標往往用完成多少投資、新增多少公里的高速公路及干線公路指標，在這種觀念指導下，人們尤其是有些主管項目建設的領導們更多關注的是建設發展，而忽視了管理控制；更多地追求絕對量的增多，而無意顧及相對效益的改善。按照科學發展觀要求，要堅持可持續發展，這種觀念和方式必須改變，必須真正注重內涵集約化發展，即更加注重公路項目建設的經濟性、效果性和效益性。建設項目管理審計將對交通行業發展方式的轉變發揮重要促進作用。
（二）內部審計自身發展的需要
中國內部審計協會王道成會長在出席2006年9月的“內部控制與風險管理創新高峰論壇”上提出，應充分發揮內部審計在完善公司治理、健全內部控制、加強風險管理當中的職能作用，倡導和推進內部審計從傳統的財務收支、單獨的查錯防弊向以風險管理和內部控制為導向的管理審計轉變。
（三）重建設輕管理、重施工輕控制現象還很嚴重
主要表現在：一是工程變更成為承包商額外獲利的主要手段。公路建設項目實施過程中，由于自然條件和外界環境的變化，發生一些變更本屬正常。但是一個時期以來，一些公路建設項目中的工程變更金額之大、數量之多，頗令人疑慮，比如××高速公路，概算投資約60億元，而發生設計變更2500多份，變更金額達15億元，占概算投資的25％。承包商低價中標但不一定虧損，有的盈利還頗豐厚，原因是什么，工程變更管理恐怕還是存在某些問題。二是計量支付嚴重滯后。這為承包商變更索賠、多計工程款提供了可能，還容易造成較多遺留問題。按照FADIC條款規定，公路建設計量支付周期是28天，但在我國達到這一規定的似乎不多。以河北為例，在2004年全省干線公路建設項目審計調查中，衡水市的“衡德高速公路”，當年按照形象工程進度統計資料上報給上級管理部門的完成投資額為10.9億元，實際完成計量的工程量卻只有5.7億元，相差5.2億元；滄州市的“滄樂線滄州至冀魯界段”項目，概算投資33564萬元，至審計日工程已經交工，但是賬面實際計量的工程量只有11706萬元，只計量了34％。計量如此滯后，恐怕決不僅僅是技術上做不到，思想深處不重視管理才是主要原因。
三、公路建設項目管理審計的主要內容
（1）目標及計劃管理方面，主要包括：有無科學合理的經營和管理目標，目標是否做到了層次化、數量化和現實性；目標是否區分長期目標和年度目標，是否區分總體目標和職能目標等，目標是否配套、完整；是否有符合目標的具體詳細的實施計劃等。
（2）組織及人力管理方面，主要包括：建設項目實施機構及崗位設置是否健全合理有效，職責劃分是否明確；被審計單位組織以及部門、個人工作是否明確；對部門、個人是否有明確的考核制度、激勵制度等。
（3）控制及決策管理方面，主要包括：內部控制系統是否建立健全，執行是否有效；不相容職務是否進行分離；重要崗位、重要業務、關鍵環節是否進行了必要控制；是否經常對內控制度進行檢查、評價和完善等；決策制度是否建立、是否科學，執行是否有效等。
（4）項目及工程管理方面，主要包括：是否建立健全并有效執行了投資立項、設計及概預算管理、招投標、合同管理、設備和材料采購、工程管理、變更及索賠管理、工程造價、竣工決算、竣工驗收、項目后評價等方面的管理制度。
（5）財務及會計管理方面，主要包括：是否建立健全并有效執行了貨幣資金、往來賬款、固定資產管理、對外投資擔保管理、包括招待費、車輛使用費、辦公費等在內的費用管理等制度；是否嚴格執行了《建設項目財務管理規定》；是否嚴格執行了會計基本準則和各項具體準則，是否遵循了行業會計制度的規定，會計信息是否真實合法有效等。
四、如何開展公路建設項目管理審計
管理審計范圍廣，領域多，是一種全面的系統性審計，實際工作中，必須講究方式方法，才能事半功倍。筆者認為，公路建設項目管理審計應把握以下幾方面。
（一）以風險管理為導向
風險是指未來的不確定因素，并可能給組織造成損失。對于公路建設項目來說，風險包括外部風險和內部風險。外部風險是指外部給組織造成損失的可能性，比如因未嚴格執行法律而被審計、財政等國家執法機關查處的風險，因合同管理不到位等原因被承包商提出索賠和訴訟的風險，因管理不善監管不嚴損害群眾利益造成沿線百姓上訪等。內部風險是指組織內部因素給組織造成損失的可能性。比如因管理控制漏洞等所造成的貨幣資金損失風險、財產物資被盜風險，因施工控制不嚴格出現嚴重質量事故，或安全措施不到位發生重大安全事故的風險。外部風險可能給組織內部造成較大的影響，內部風險控制不好可能發展成外部風險，比如內部因素釀成事故被媒體曝光等。以風險管理為導向，就是開展管理審計以管理風險分析為基礎，根據該項管理活動是否存在風險、風險發生的可能性大小、風險的可控程度等風險分析結果，決定管理審計的內容、范圍、重點以及審計深度等。
（二）確定適用的評價標準
不同于其他審計，管理審計主要是在對管理活動及其資料審核的基礎上，以分析、評價為主要手段，注重以理服人，以事實服人，通過科學理性的分析，通過符合邏輯的因果分析，得出令人信服的結論，給予客觀公正的評價，提出合理中肯的建議，為領導決策提供參考，實現項目建設管理目標，為建設項目增值。不同的管理審計內容應有不同的評價標準。確定時應注意行業與地區先進標準的結合、歷史與現實先進標準的結合。公路建設項目管理審計評價，可以計劃目標作為評價標準，比如目標計劃的實施；可以國家規定作為評價標準，比如內部控制，可以參照財政部制定發布的《內部控制基本準則》、《內部控制具體準則－工程項目》等；可以管理部門的文件作為標準，比如機構設置、人員編制、崗位職責劃分等；可以行業規范、實務指南作為標準，比如工程管理方面，可依據建設部門制定的《工程項目管理規范》；財務管理方面，可依據財政部門發布的《企業財務通則》等。
（三）設計合理的業務流程
管理審計包括審計準備、審計實施、分析評價及審計報告等四個階段。和其他審計相同的是，管理審計也包括審計準備、審計實施和審計報告等階段。和其他審計不同的是，在管理審計中，分析評價是一個重要階段，是一個需要占用更多時間的審計階段。分析評價質量的高低，關系到管理審計價值作用的發揮。另外，管理審計中審計準備也很重要，因為它對前后審計階段都有不同程度的影響。
（四）采用適當的審計方法
除了常用的審計方法比如復核法、觀察法、計算法等以外，公路建設項目管理審計更多的采用包括數量分析法、比較分析法、因果分析法以及因素分析法等在內的分析法、流程圖法、系統圖法、標桿法等，對公路建設項目進行審核、分析和評價。
五、結論
可以說，管理審計是最能激發審計人員工作激情、最能體現審計人員自身價值的審計，為內部審計展示了廣闊的發展前景。管理審計將為提高公路項目管理水平發揮重大作用。“山重水復疑無路，柳暗花明又一村”，內部審計真正實現以管理審計為主的轉型，是破解內部審計工作發展瓶頸的必由之路，是內部審計事業實現跨越式發展的重要途徑，是內部審計人員實現自我價值、達到“有為又有位”目標的有效之途。
