我國高等教育毛入學率從1998年的9.8%提高到2010年的24.2%。高等教育從精英教育發展到大眾化教育的過程中，也產生了高校巨額債務。巨額債務背后彰顯著高校內部控制缺失并隱藏著財務安全隱患。針對這一問題，從2009年開始，中央財政安排專項資金用于化解部分部屬高校債務，全國教育科學“十二五”規劃2011年度課題指南把學校財務安全問題作為一項重要的研究內容。財務安全與內部控制一直以來都是理論界和實務界所關注的重點課題之一，財務安全與內部控制是博弈互動的辯證關系，財務安全體系的牢固完善，能促進內部控制供需趨向高效均衡；反之，內部控制的不斷完善及其有效性，能約束經營者自律，規范財務行為，優化資本結構和資源配置，利益博弈趨于協調，使經營者內部的激勵約束機制更有成效，從而確保財務安全穩健和經營可持續發展。一旦內部控制缺失或失效，容易引發投資風險、經營風險、金融風險、財務風險，而這些風險背后就是財務危機和財務安全隱患。
二、高校內部控制缺失下財務安全隱患成因
高校巨額債務和財務危機，并非一朝一日堆積起來的。1999年高等教育擴招政策以來，高等教育迅猛發展與教育投入不足的矛盾、“貸款辦學”政策支持與豪華校園林立的矛盾、教育資源配置失衡與辦學經費鋪張浪費的矛盾、辦學經費嚴重不足與高校外延擴張的矛盾，以及高校盲目定位、高校內部治理結構和社會對高校監控的缺位等，導致高校在發展中內部控制失控、會計行為失范和財務危機四伏。基于高校內部控制視角，高校財務風險和安全隱患的原因包括：
（一）內部控制目標模糊 “內部控制是由主體的各層次實施旨在為實現其主要目標提供合理保證的過程”，其目的是經營者為保護其資產安全和完整，保證其經營管理政策得以有效實施，控制經營管理風險，防范舞弊行為，消除財務安全隱患。高校因產權不清、責任不明、軟預算約束、投融資自主決策、“子債父還”貸款發展外延擴張的財務理念，尤其是近年來政府債務補償（化債）政策，進一步催化了高校外延擴張“不吃虧”的財務理念和外部監控不力，高校風險管理與內部控制處于無自律、無監控狀態，內部控制目標處于邊緣化。
（二）內部控制文化缺陷 內部控制是一項需要全體員工共同努力才能實現的管理機制，內部控制的成敗取決于單位領導與員工的控制意識和行為。因此，內部控制文化對行為規范和權力制衡以及對舞弊的否定和對損失的遏制起到重要作用。長期以來，我國高校存在等、靠、要思想，認為：辦學是政府的職責，辦學經費是政府必須解決的事情，發展貸款也應由政府買單。受這些思想以及高校行政化下的官僚主義影響，勤儉辦學的傳統觀念日趨淡薄。基于政府投入不足和盲目擴張的“公辦高校負債運作”則成為理所當然。這種盲目擴張式的非理性發展和巨額投融資的反哲學“發展觀”背后，不僅隱藏著巨大的財務風險，嚴重威脅到高校財務安全，而且正是富有“傳承文化”職能的高校內部控制文化缺陷的象征。
（三）內部控制制度缺失 面對高校擴招帶來巨大的經濟利益和教育主管部門建立高等學校教學評估制度，許多高校進行了擴建或遷址重建，外延擴張和舉債興教蔚然成風，貸款、圈地、基建已成為很多高校的頭等大事。這種不計成本、不顧自身經濟基礎和還貸能力的超前發展與過度投融資決策，引發的不僅僅是經濟學悖論下的投融資決策失誤，而且更是財務預算、財務控制和財務監督的相互脫節。在這種缺乏嚴密的內控制度和成本核算制度的情況下，高校債務風險和財務危機及財務安全隱患在所難免。
（四）內部控制活動乏力 高校在發展規劃、投資規模、項目建設、對外擔保、融資額度、融資結構、預算資金使用及信息披露、風險評估、對外投資如聯營企業和投資三產以及舉辦中外合資等校辦企業投資等，這些內部控制活動的關鍵控制點上偏離了規范的內部控制目標，行為失范和盲目發展背后就是內部控制失效下的資本擴張、透支未來和過度負債，其后果就是財務風險和財務安全隱患。
（五）內部控制報告欠缺 內部控制報告是財務報告制度的重要組成部分，它通過披露財務風險預警指標等各項財務指標以及風險評估、控制活動、監管狀況等相關信息，分析控制績效，為決策者提供科學合理的內部控制決策信息與依據。內部控制報告欠缺容易使管理層和投資者對某些風險失去警覺，使政府監管部門因缺少某些重要的財經信息而疏于管理和防控。長期以來，由于認識上的偏差和監管上的松懈以及社會公眾需求偏向，我國高校會計信息披露尤其是內部控制報告相比企業差距較大。據了解，全國超過83%的高校沒有實施內部控制報告。而目前仍沒有確切的全國高校債務總額，也是高校內部控制報告欠缺的有力佐證。
（六）內部控制評價缺位 長期以來，受單位性質和傳統理財觀念的影響，高校內部控制不受重視，意識淡薄、制度不完善、措施不到位，內部控制評價更缺少理念和實踐，尤其是缺乏對高校定位、發展規劃、企業文化及重大決策的分析和評價手段與方法，對于內部控制總體設計、政策制度、業務流程和運行及其績效等缺乏有效的整體評價。內審的缺位和外審的偏離，更加劇了高校內部控制評價缺位的程度，由此波及高校內部控制信度和效度的下降，導致高校巨額債務下風險預警機制的缺失，風險管理和財務安全面臨嚴峻挑戰。
三、高校可持續發展財務安全體系構建
國家的擴招政策和高校的投融資決策，以及銀行對高校“子債父還”的認同，導致貸款隨意性，造成了一些高校“內控缺失→盲目發展→盲目貸款→巨額債務→財務危機→財務安全隱患”的惡性循環。從目前全國高校財務狀況看，在今后相當長的一段時間內，如果高校的投融資渠道不能發生重大變化，銀行貸款仍將是我國高校發展建設的重要經費來源。即如果無法解決高校發展中的合理辦學經費和盲目發展觀以及內部控制有效性問題，高校財務風險、財務危機和財務安全問題將更為嚴峻。由此可見，面對當前高校嚴峻的債務風險和未來發展趨勢，利用內部控制與財務安全的博弈互動辯證關系，加強內部控制，構建促進高校可持續發展的財務安全體系已迫在眉睫。 （一）明確高校內部控制目標 完善治理結構，運用“利益相關者產權論”原理，增強高校管理者的責任意識、義務承擔意識、風險意識和財務安全意識，修正追求外延擴張的財務理念，走內涵發展之路，提高融資和投資項目決策的科學性，理性發展，穩健理財，保證高校經營管理合法合規、資產安全、財務報告及其相關信息真實完整，降低辦學成本，提高高校社會效益和責任感，確保財務安全，促進高校可持續發展。高校內部控制終極目標就是對上述目標提供合理保證。
（二）提升高校內部控制文化內涵 內部控制文化作為內部控制要素之一，是一種重要的內部控制方式，它直接影響內部控制制度的設計與內部控制活動實施。高等教育是一項公益事業，內部控制設計要關注高校社會責任和利益相關者的權益等這些內部控制文化內涵建設要素，倡導并踐行企業核心價值觀，重視企業文化整合，把科學發展觀、資源觀和績效管理以及社會責任融入高校內部控制文化內涵建設中，除了積極履行“人才培養、科學研究、社會服務、傳承文化”高校職能外，還必須認真履行依法依規收費、提高教學質量、提高科研成果轉化率、“陽光”招生、按期還本付息、保護生態環境、依法保護職工的合法權益等法定的社會責任，以及勤儉辦學、促進就業、參與慈善事業等非法定的社會責任，在有所為與有所不為中理智選擇，規范經營尤其是投融資和信用行為，維護利益相關者利益。
（三）完善高校內部控制制度 內部控制設計應以利益相關者為導向，關注內部控制利益需求，通過自上而下縱向管理的規章制度和單位內部各職能部門相互制約的橫向網絡管理來實現其堵塞漏洞、避免或降低各種風險、確保資產安全完整的目的。高校內部控制制度也是在這些理論基礎上設計的。完善高校法人治理結構和內部控制環境，研究制定以堅持權力機構、決策機構、經營機構、管理機構和監督機構相互分離、相互制衡原則，實現決策程序化和民主化，業務運作法制化、制度化和規范化的高校內部控制制度；從組織結構、流程結構、績效結構和風險結構四維度，建立健全以全面風險管理為導向的高校內部控制制度體系，尤其是在研究制訂高校融資機制時，應更多關注資本結構、總量、存量、增量、質量與高校的市場、資源、布局、規劃、資金及管理等因素對項目建設和財務狀況的影響，以及融資績效評價對內部控制有效性的影響。此外，從完善法規、組織規范、業務標準、行為準則等方面，建議財政部參照《企業內部控制基本規范》，研究制定包括高校在內的《非盈利組織內部控制基本規范》，以指導和規范高校內部控制工作，防范和控制財務風險，提高財務安全度。
（四）提高高校內部控制活動執行力 現代內部控制本質就是對人財物的全面控制。高校要建立健全“管人、管事、管資產”相結合的管理體制，在發展過程中，不應把目光集中在建設“大學城”和豪華校園以及圈地基建與融資舉債上，而是更關注理性發展、科學理財和財務安全體系對高校可持續發展的影響，關注涉及財務安全體系相關的財務管理、預算管理、內部控制、風險管理、績效評價等問題。基于內部控制角度，高校適度融資，穩健理財，合理控制貸款規模，建立健全財政資金安全、規范和高效運行機制，發揮財務杠桿作用，在高校發展規劃和融資決策時，應更多關注資本結構與高校發展需求、資金與管理等因素，嚴控新增貸款規模，限制高校巨額負債經營，注重財務安全的內涵和方式方法，把高校融資的需求、渠道、方式、額度、結構、期限、風險與穩健理財和科學發展結合起來，優化籌資結構，降低舉債風險，分散并化解財務風險，努力提高財務安全保障度，提高高校財務安全度對促進高校可持續發展的實效性和保障性。
（五）完善高校內部控制報告 高校通過建立健全內審報告和外審報告以及財務報告，及時真實完整地披露各項財務指標和影響內部控制有效性的非財務指標，尤其是償債能力、經營能力和發展潛力、風險預警指標與財務風險評價指標，以及風險評估、控制活動、監管狀況等相關信息，分析內部控制設計、財務狀況和企業文化等因素對內部控制有效性的影響。通過報告和反饋，及早診斷財務危機信號， 及時揭示各種隱性風險，發出風險預警信號，有效防范和化解財務危機，及時消除財務安全隱患。同時，內部控制報告和反饋，也為管理者提供科學合理的防范和內部控制的決策信息與依據。
（六）建立健全高校內部控制評價機制 高校內部控制評價尤其是基本建設及項目建設的內部控制評價，要以5E（經濟性、效率性、效果性、公平性、環保性）為評價內容，從高校實施項目、功能、資金管理、項目效益（包括經濟和社會效益）以及控制活動能力（包括權力結構、公司治理、組織構架、人事管理、業務流程、分配制度、財務管理、會計核算、信息處理、文化建設等）的內控績效指標，定性分析與定量評估相結合，從項目投入→實施過程→產出→效果的內控績效評價路徑，對項目的財務、經濟、技術、環境和社會福利（高等教育公平等）各方面進行綜合評估，尤其偏重從財務管理角度和高等教育發展需求角度進行科學分析與論證比較，評價項目建設必要性和可行性、預算管理規范性、財務管理制度的健全性，以及項目對高校教學、科研、學科建設、人才培養等各方面的影響力和內部控制的有效度及財務安全維度。通過建立健全高校內部控制評價機制，在高校財務風險預警指標體系和財務風險評估機制的基礎上，構建一條堅固科學的促進高校可持續發展的財務安全創新體系鏈。
參考文獻：
[1]李國強：《我國高校貸款30年的回顧與反思——基于政策與制度的視角》，《高等教育研究》2008年第6期。
[2]魏乾梅：《高校基建內控績效評價機制研究》，《財會通訊》（綜合·中）2010年第4期。
（編輯 熊年春）
