一、固定資產折舊的差異分析
影響固定資產折舊的因素，主要包括固定資產原值、折舊范圍、折舊方法、折舊年限、預計凈殘值等。這些因素，稅法與會計準則有著不同的規定，致使計稅折舊額與會計折舊額之間存在著差異，在年度所得稅申報時，需要進行相應的納稅調整。
（一）固定資產初始計量的差異分析
在固定資產初始計量上，稅法與會計準則的差異主要體現在以下三個方面：
1.超過正常信用條件購入的固定資產，在初始計量上存在差異。企業購入固定資產，其購買價款超過正常信用條件延期支付，實質上具有融資性質，會計上以其購買價款的現值為基礎確定入賬價值；實際支付價款與購買價款現值之間的差額，計入未確認融資費用，在信用期間，采用實際利率法分期攤銷。稅法規定，外購的固定資產，以購買價款和支付的相關稅費以及直接歸屬于使該資產達到預定用途發生的其他支出為計稅基礎。
實務中，企業取得固定資產時，對其入賬價值與計稅基礎之間的差異，無需進行調整，只需做備查登記。但是，對于兩者的差異所引起的以下方面的差異，需要進行相應的納稅調整：（1）在折舊期間，會計上按固定資產入賬價值為基礎計提折舊，稅收上按固定資產計稅基礎計算折舊，會計折舊額與計稅折舊額的差額，需要進行相應的納稅調整；（2）在信用期間，會計上對未確認融資費用，按實際利率法計算分攤的計入當期損益的金額，稅法不予認可，應當調增應納稅所得額；（3）在處置固定資產時，因固定資產入賬價值與其計稅基礎、會計折舊額與計稅折舊額之間存在著差異，導致了固定資產的賬面凈值與稅收上確認的凈值存在差異，由此造成了會計上確認的處置收益與稅收上確認的處置收益不一致，需要在處置年度進行相應的納稅調整。
2.融資租入固定資產，在初始計量上存在差異。會計準則規定，融資租入固定資產，以租賃開始日租賃資產的公允價值與最低租賃付款額的現值兩者中較低者，作為入賬價值；將最低租賃付款額作為長期應付款的入賬價值，并將兩者的差額確認為未確認融資費用。承租人在租賃談判和簽訂租賃合同過程中發生的、可歸屬于租賃合同的手續費、律師費、差旅費、印花稅等初始直接費用，計入租入資產價值。稅法規定，融資租入的固定資產，以租賃合同約定的付款總額和承租人在簽訂租賃合同過程中發生的相關費用為計稅基礎；租賃合同未約定付款總額的，以該資產的公允價值和承租人在簽訂租賃合同過程中發生的相關費用為計稅基礎。對融資租入固定資產在初始計量上存在的差異，其處理辦法與超過正常信用條件購入固定資產的處理辦法相同。
3.特定行業固定資產，在初始計量上存在差異。對特定行業的固定資產，會計準則還考慮預計棄置費用因素。棄置費用，通常是指根據國家法律和行政法規、國際公約等規定，企業應當承擔的環境保護和生態恢復等義務所確定的支出，如核電站設施的棄置和環境恢復義務等。企業根據或有事項會計準則的規定，按照現值計算確定應計入固定資產成本的金額和相應的預計負債。在稅務處理上，或有事項確認的預計負債，因尚未實際發生，不應當計入固定資產的計稅基礎。
（二）固定資產折舊范圍的差異分析
會計準則規定，除已提足折舊仍繼續使用的固定資產等外，企業所有固定資產都應當計提折舊。
稅法規定，對房屋建筑物以外未投入使用的固定資產、與經營活動無關的固定資產不得計提折舊。比如，對未使用的機器設備，會計上可以按期計提折舊：借記“管理費用”科目，貸記“累計折舊”科目。但是，按照稅法規定，該項折舊額不得在稅前扣除，應當調增應納稅所得額。
（三）固定資產折舊方法的差異分析
會計準則要求企業根據固定資產所包含的經濟利益預期實現方式，合理選擇固定資產折舊方法，包括年限平均法、工作量法、雙倍余額遞減法和年數總和法等。
稅法規定，固定資產折舊采用直線法（也稱平均法）。只有稅法列舉的符合優惠條件的固定資產，才允許采用加速折舊法。具體操作時，按照《國家稅務總局關于企業固定資產加速折舊所得稅處理有關問題的通知》（國稅發[2009]81號）的規定執行。
1.加速折舊的適用范圍。企業擁有并用于生產經營的主要或關鍵的固定資產，由于以下原因確需加速折舊的，可以縮短折舊年限或者采取加速折舊的方法：一是由于技術進步，產品更新換代較快的；二是常年處于強震動、高腐蝕狀態的。
2.加速折舊法的選擇：（1）采取縮短折舊年限方法的，對其購置的新固定資產，最低折舊年限不得低于《企業所得稅法實施條例》規定的折舊年限的60%；若為購置已使用過的固定資產，其最低折舊年限不得低于《企業所得稅法實施條例》規定的最低折舊年限減去已使用年限后剩余年限的60%。最低折舊年限一經確定，一般不得變更。采取縮短折舊年限的固定資產，足額計提折舊后繼續使用而未進行處置（包括報廢等情形）超過12個月的，今后對其更新替代、改造改建后形成的功能相同或者類似的固定資產，不得再采取縮短折舊年限的方法。（2）采取加速折舊方法的，可以采用雙倍余額遞減法或者年數總和法。加速折舊方法一經確定，一般不得變更。
3.加速折舊辦法的備案。企業確需對固定資產采取縮短折舊年限或加速折舊方法的，應在取得該固定資產后一個月內，向其企業所得稅主管稅務機關備案。適用總機構匯總納稅的企業，對其所屬分支機構使用的符合規定情形的固定資產采取縮短折舊年限或加速折舊方法的，由總機構向其所在地主管稅務機關備案。
由此可見，企業擁有的固定資產，屬于稅法規定準予采取加速折舊辦法的，企業在按規定備案后，會計上可以采取縮短折舊年限或加速折舊方法計算折舊費用，并在稅前扣除。不屬于稅法規定采取加速折舊辦法的，如果企業在會計上采取了加速折舊辦法，在年度所得稅申報時，則需要進行相應的納稅調整。
（四）固定資產折舊年限的差異分析
會計準則要求企業根據固定資產的性質和使用情況，合理確定固定資產的使用壽命，按照使用壽命分期計算折舊。
稅法對每類固定資產都規定了最低折舊年限，這是確定計稅折舊時不得突破的折舊年限的底線。具體規定是：房屋、建筑物，為20年；飛機、火車、輪船、機器、機械和其他生產設備，為10年；與生產經營活動有關的器具、工具、家具等，為5年；飛機、火車、輪船以外的運輸工具，為4年；電子設備，為3年。集成電路生產企業的生產性設備，經主管稅務機關核準，折舊年限可以適當縮短，最短可為3年。
如果會計上確定的折舊年限短于稅法規定的最低折舊年限，由此而形成的會計折舊額與計稅折舊額的差額，需要在年度所得稅申報時進行相應的納稅調整。
（五）固定資產預計凈殘值的差異分析
稅法借鑒了會計準則，沒有硬性規定固定資產凈殘值比例，而是賦予企業相應的自主權：由企業根據固定資產的性質和使用情況，合理確定固定資產的預計凈殘值。預計凈殘值一經確定，不得變更。
會計準則也有“預計凈殘值一經確定，不得隨意變更”的規定，但要求企業至少于每年年終對固定資產的預計凈殘值進行復核，如果凈殘值預計數與原先估計數有差異的，就要對預計凈殘值進行調整。同時，對固定資產使用壽命和折舊方法也要求如此。如果企業在年終復核后，對固定資產使用壽命、預計凈殘值和折舊方法做了調整的，以后期間會計折舊額與計稅折舊額之間必然存在差異，需要進行相應的納稅調整。
（六）固定資產減值準備的差異分析
會計準則規定，在會計期末，固定資產應當按照賬面價值與可收回金額孰低原則計量。資產負債表日，固定資產發生減值的，按減記的金額，借記“資產減值損失”科目，貸記“固定資產減值準備”科目。固定資產減值損失一經確認，在以后會計期間不得轉回。資產減值損失確認后，減值資產的折舊，應當在未來期間作相應調整，使該資產在剩余使用壽命內，系統地分攤調整后的資產賬面價值（扣除預計凈殘值）。
稅法規定，不符合國務院財政、稅務主管部門規定的各項資產減值準備、風險準備等準備金支出，不得在稅前扣除。企業持有各項資產期間資產增值或者減值，除國務院財政、稅務主管部門規定可以確認損益外，不得調整該項資產的計稅基礎。
實務中，如果企業對固定資產計提了減值準備，在年度所得稅申報時，應當注意以下問題：（1）當年計提的固定資產減值準備，應當按規定調增應納稅所得額；（2）固定資產計提減值準備后，會影響以后期間會計折舊額，由此而形成的與計稅折舊額之間的差異，應當在相應年度進行納稅調整；（3）在處置固定資產時，對因計提減值準備而形成的處置收益的差異，應當在處置年度進行相應的納稅調整。
綜上所述，因上述因素導致的計稅折舊額與會計折舊額之間存在的差異，在年度所得稅申報時，必須進行相應的納稅調整。一般情況是：對會計折舊額大于計稅折舊額的差額，調增應納稅所得額；對會計折舊額小于計稅折舊額的差額，調減應納稅所得額。
二、無形資產攤銷的差異分析
（一）無形資產初始計量的差異分析
在無形資產的初始計量上，稅法與會計準則基本相同。但是，對超過正常信用條件購入的無形資產的初始計量，稅法與會計準則存在差異。
根據會計準則規定，購買無形資產的價款超過正常信用條件延期支付，實質上具有融資性質的，無形資產入賬價值以購買價款的現值為基礎確定。實際支付的價款與購買價款的現值之間的差額，符合資本化條件的，應當予以資本化；除此之外，在信用期間內采用實際利率法進行攤銷，計入當期損益。
稅法規定，外購的無形資產，以購買價款和支付的相關稅費以及直接歸屬于使該資產達到預定用途發生的其他支出為計稅基礎。
實務中，企業取得無形資產時，其入賬價值與計稅基礎之間的差異，無需進行調整，只需做備查登記。但是，對于兩者的差異所引起的以下方面的差異，需要進行相應的納稅調整：（1）在攤銷期間，會計上按無形資產入賬價值計提攤銷，稅收上按無形資產計稅基礎計算攤銷，會計攤銷額與計稅攤銷額的差額，需要進行相應的納稅調整；（2）在信用期間，會計上對未確認融資費用，按實際利率法計算攤銷的計入當期損益的金額，稅法不予認可，應當調增應納稅所得額；（3）處置無形資產時，因無形資產入賬價值與計稅基礎、會計攤銷額與計稅攤銷額之間存在差異，必然導致無形資產攤余成本存在差異，由此導致了處置收益存在差異，需要在處置年度進行相應的納稅調整。
（二）無形資產攤銷范圍的差異分析
會計準則將無形資產區分為使用壽命有限的無形資產和使用壽命不確定的無形資產。對使用壽命有限的無形資產，在使用壽命內攤銷；對使用壽命不確定的無形資產不攤銷，而于期末進行減值測試，確認減值損失。
稅法沒有將無形資產區分為這兩類，只是規定無形資產按照直線法計算的攤銷費用準予扣除。另外，稅法規定，自創商譽（會計上不確認為無形資產）和與經營活動無關的無形資產，不得攤銷。外購商譽的支出，在企業整體轉讓或清算時，準予扣除。如果企業對無形資產計提了減值準備，或者有計入損益的與經營活動無關的無形資產攤銷額，應當調增應納稅所得額。
（三）無形資產攤銷期限、攤銷方法的差異分析
稅法對無形資產的最低攤銷年限作了明確限定：無形資產的攤銷年限不得低于10年；作為投資或受讓的無形資產，有關法律規定或合同約定了使用年限的，可按照規定或約定的使用年限分期攤銷。會計準則沒有對每項無形資產規定具體的攤銷期限，而是由企業根據無形資產的法定壽命和經濟壽命合理確定其使用壽命，按照確定的使用壽命攤銷，直到不再作為無形資產確認時為止。
稅法規定無形資產采取直線法攤銷，而會計準則要求企業根據無形資產的消耗方式確定攤銷方法，無法可靠確定消耗方式的，采用直線法攤銷。如果企業會計上確定的無形資產使用壽命短于稅法規定的攤銷年限，或者企業采用其他方法對無形資產計提攤銷的，應當對會計攤銷額與計稅攤銷額之間的差異，進行相應的納稅調整。
（四）無形資產減值準備的差異分析
會計準則規定，在會計期末，使用壽命有限的無形資產發生減值的，應當確認資產減值損失并計提相應的資產減值準備。確認減值損失后，減值資產的攤銷費用應在未來期間作相應調整。
根據稅法規定，企業計提的無形資產減值準備，不得在計算應納稅所得額時扣除。企業持有無形資產期間，發生資產減值，不得調整該項資產的計稅基礎。
實務中，如果企業對無形資產計提了減值準備，在年度所得稅申報時，應當注意以下問題：（1）當年計提的無形資產減值準備，應當按規定調增應納稅所得額。（2）無形資產計提減值準備后，會影響以后期間會計攤銷額，由此而形成的與計稅攤銷額之間的差異，需要在相應年度進行納稅調整。（3）在處置無形資產時，對因計提減值準備而形成的處置收益的差異，應在處置年度進行相應的納稅調整。
綜上所述，稅法與會計準則在無形資產的初始計量、攤銷范圍、攤銷期限、攤銷方法，以及減值損失處理等方面存在著差異，必然導致計稅攤銷額與會計攤銷額也存在差異。因此，在年度所得稅申報時，必須進行相應的納稅調整。一般情況是：對會計攤銷額大于計稅攤銷額的差額，調增應納稅所得額；對會計攤銷額小于計稅攤銷額的差額，調減應納稅所得額。
三、幾點思考
在資產處理問題上，稅法與會計準則之間存在的差異，可以分為法定性差異和選擇性差異。
稅法與會計準則之間的“法定性差異”，比如，資產初始計量、折舊范圍上存在的差異，是兩種法規制度出于不同的考慮形成的，在實際操作時是不能人為消除的。因此，在會計處理上，必須遵循會計準則；在稅務處理上，必須遵循稅收法規。企業進行日常核算時，需要將兩者的差異數做備查登記；年度所得稅申報時，必須進行相應的納稅調整。
稅法與會計準則之間的“選擇性差異”，比如，折舊方法、折舊年限、預計凈殘值、減值準備等方面存在的差異，大多是企業在選擇采用會計政策和方法時形成的，在實際操作時是可以協調的。為減輕企業所得稅匯算清繳難度，避免因納稅調整錯誤而產生稅務風險或權益損失，建議企業。在選擇采用會計政策和方法時，要充分考慮會計準則與稅法的不同規定，在遵循會計準則的前提下，盡量減少“選擇性差異”。Z
