摘要：本文分析了影響內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量的五個(gè)因素，進(jìn)而從增強(qiáng)我國(guó)上市公司內(nèi)部審計(jì)部門的獨(dú)立性和客觀性、提高專業(yè)勝任能力和強(qiáng)化內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量程序評(píng)估三方面提出了提高我國(guó)上市公司內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量的建議。
關(guān)鍵詞：內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量 獨(dú)立性 客觀性 專業(yè)勝任能力
2001年美國(guó)世通公司內(nèi)部審計(jì)師在發(fā)現(xiàn)該公司舞弊時(shí)的突出表現(xiàn)讓人們重新認(rèn)識(shí)了內(nèi)部審計(jì)在公司治理、內(nèi)部控制和風(fēng)險(xiǎn)管理中的作用。此后，國(guó)際內(nèi)部審計(jì)師協(xié)會(huì)、美國(guó)公眾公司會(huì)計(jì)監(jiān)督委員會(huì)及美國(guó)證券交易委員會(huì)紛紛強(qiáng)調(diào)了內(nèi)部審計(jì)在維持有效控制結(jié)構(gòu)中的關(guān)鍵作用。此外，美國(guó)各主要股票交易所也逐步認(rèn)識(shí)到內(nèi)部審計(jì)功能的重要性，認(rèn)為維持有效的內(nèi)部審計(jì)功能是公司治理中的最佳實(shí)務(wù)。
一、我國(guó)上市公司內(nèi)部審計(jì)現(xiàn)狀
我國(guó)內(nèi)部審計(jì)工作起步于20世紀(jì)80年代，時(shí)至今日已取得了長(zhǎng)足的進(jìn)步并日益受到重視。中國(guó)內(nèi)部審計(jì)師協(xié)會(huì)于2003年頒布了《內(nèi)部審計(jì)基本準(zhǔn)則》和《內(nèi)部審計(jì)人員職業(yè)道德規(guī)范》，截止到2011年共發(fā)布了24項(xiàng)內(nèi)部審計(jì)具體準(zhǔn)則。上海證券交易所為建立健全和有效實(shí)施內(nèi)部控制制度，提高上市公司風(fēng)險(xiǎn)管理水平，保護(hù)投資者的合法權(quán)益，于2006年發(fā)布了《上市公司內(nèi)部控制制度指引》。證監(jiān)會(huì)、深交所與上交所于2007年3月對(duì)上市公司治理進(jìn)行了專項(xiàng)調(diào)查，該調(diào)查包括上市公司是否設(shè)立了內(nèi)部審計(jì)部門等內(nèi)容。深交所于2007年12月發(fā)布了《中小企業(yè)板上市公司內(nèi)部審計(jì)工作指引》。此后，財(cái)政部、證監(jiān)會(huì)等五部委于2008年6月頒布了《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》，規(guī)定企業(yè)應(yīng)當(dāng)加強(qiáng)內(nèi)部審計(jì)工作，保證內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)設(shè)置、人員配備和工作的獨(dú)立性，內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)對(duì)監(jiān)督檢查中發(fā)現(xiàn)的內(nèi)部控制重大缺陷，有權(quán)直接向董事會(huì)及其審計(jì)委員會(huì)、監(jiān)事會(huì)報(bào)告。
二、影響上市公司內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量的因素分析
（一）內(nèi)部審計(jì)的獨(dú)立性
就內(nèi)部審計(jì)而言，國(guó)際內(nèi)部審計(jì)師協(xié)會(huì)早在1947年便將內(nèi)部審計(jì)界定為一種“獨(dú)立評(píng)價(jià)活動(dòng)”。此后，內(nèi)部審計(jì)的定義雖在內(nèi)容上有所變化，但獨(dú)立性作為其顯著特征一直被包含于有關(guān)定義中。內(nèi)部審計(jì)的獨(dú)立性將直接影響內(nèi)部審計(jì)活動(dòng)能否順利的開展。內(nèi)部審計(jì)職能執(zhí)行的基礎(chǔ)建立在超然獨(dú)立的精神之上，并通過內(nèi)部審計(jì)落實(shí)內(nèi)控制度的有效設(shè)計(jì)與審核，超然獨(dú)立的精神是整個(gè)治理機(jī)制成敗的關(guān)鍵。有關(guān)學(xué)者的研究指出，獨(dú)立性是評(píng)價(jià)內(nèi)部審計(jì)有效性的首要關(guān)注點(diǎn)。通常應(yīng)關(guān)注以下幾個(gè)方面：內(nèi)部審計(jì)部門獨(dú)立于其所審計(jì)的活動(dòng)之外；內(nèi)部審計(jì)部門的重大事項(xiàng)由審計(jì)委員會(huì)或董事會(huì)而非管理層決定；內(nèi)部審計(jì)部門設(shè)有《內(nèi)部審計(jì)章程》。
（二）內(nèi)部審計(jì)的客觀性
國(guó)際內(nèi)部審計(jì)師協(xié)會(huì)認(rèn)為，客觀性是內(nèi)部審計(jì)師在開展業(yè)務(wù)時(shí)必須保持的一種獨(dú)立的精神狀態(tài)，客觀性要求內(nèi)部審計(jì)師開展業(yè)務(wù)時(shí)實(shí)事求是，不做重大的質(zhì)量妥協(xié)。美國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)發(fā)布的審計(jì)準(zhǔn)則公告第65號(hào)（SAS NO.65）《注冊(cè)會(huì)計(jì)師在財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中對(duì)內(nèi)部審計(jì)職能的考慮》要求注冊(cè)會(huì)計(jì)師通過評(píng)價(jià)內(nèi)部審計(jì)人員的客觀性來識(shí)別內(nèi)部審計(jì)是否有效。評(píng)估時(shí)應(yīng)考慮以下因素：一是內(nèi)部審計(jì)在組織中的地位，包括是否向具備適當(dāng)權(quán)限的管理人員匯報(bào)，確保內(nèi)部審計(jì)的范圍不受限制以及充分考慮內(nèi)部審計(jì)的發(fā)現(xiàn)和建議并采取行動(dòng)。二是確保內(nèi)部審計(jì)人員客觀性的政策，當(dāng)內(nèi)部審計(jì)人員親屬在重要或?qū)徲?jì)較為敏感的職位任職時(shí)，應(yīng)當(dāng)禁止審計(jì)。
國(guó)際審計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定評(píng)價(jià)內(nèi)部審計(jì)客觀性時(shí)注冊(cè)會(huì)計(jì)師需要考慮以下因素：一是內(nèi)部審計(jì)在組織中的地位，以及該地位對(duì)內(nèi)部審計(jì)人員保持客觀性能力的影響；二是內(nèi)部審計(jì)是否向治理層或具備適當(dāng)權(quán)限的高級(jí)管理人員報(bào)告工作以及內(nèi)部審計(jì)人員是否直接接觸治理層；三是內(nèi)部審計(jì)人員是否不承擔(dān)相互沖突的職務(wù)；四是治理層是否監(jiān)督與內(nèi)部審計(jì)相關(guān)的人事決策；五是管理層或治理層是否對(duì)內(nèi)部審計(jì)施加限制；六是內(nèi)部審計(jì)建議是否被管理層采納并采取行動(dòng)。
（三）內(nèi)部審計(jì)的專業(yè)勝任能力
內(nèi)部審計(jì)要實(shí)現(xiàn)其增加企業(yè)價(jià)值的目標(biāo)，所應(yīng)具備的條件之一是擁有內(nèi)部審計(jì)專家。有關(guān)學(xué)者的調(diào)查發(fā)現(xiàn)，當(dāng)內(nèi)部審計(jì)部門人員主要由非專業(yè)審計(jì)師構(gòu)成時(shí)，其發(fā)現(xiàn)舞弊的可能性較小，需要增加后續(xù)調(diào)查。如果管理當(dāng)局得知內(nèi)部審計(jì)人員具有較強(qiáng)的專業(yè)性時(shí)，便會(huì)放棄進(jìn)行明顯的盈余管理。
（四）內(nèi)部審計(jì)的業(yè)務(wù)類型
內(nèi)部審計(jì)活動(dòng)業(yè)務(wù)可分為確認(rèn)和咨詢活動(dòng)。確認(rèn)活動(dòng)即客觀地檢查和評(píng)估風(fēng)險(xiǎn)管理、控制或治理過程。典型的確認(rèn)活動(dòng)包括財(cái)務(wù)審計(jì)、遵循性審計(jì)和系統(tǒng)安全審計(jì)。咨詢服務(wù)則是提供建議及相關(guān)客戶服務(wù)活動(dòng)，其性質(zhì)和范圍與客戶協(xié)商確定，其目的是增加組織價(jià)值和改善組織運(yùn)營(yíng)，主要包括顧問服務(wù)、建議、協(xié)調(diào)、流程設(shè)計(jì)和培訓(xùn)。如果內(nèi)部審計(jì)僅履行咨詢職能，則可能被認(rèn)為缺乏客觀性。
（五）內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量程序評(píng)估
國(guó)際內(nèi)部審計(jì)師協(xié)會(huì)在實(shí)務(wù)公告1310-1號(hào)質(zhì)量程序評(píng)估中指出，內(nèi)部審計(jì)活動(dòng)應(yīng)當(dāng)采用一個(gè)監(jiān)控、評(píng)估質(zhì)量程序的流程。該流程包括內(nèi)部與外部評(píng)估，外部評(píng)估應(yīng)由組織外部合格、獨(dú)立的檢查人員至少于每五年開展一次。監(jiān)控質(zhì)量程序是指對(duì)內(nèi)部審計(jì)活動(dòng)開展的審計(jì)和咨詢業(yè)務(wù)的全面情況進(jìn)行持續(xù)、定期的評(píng)估。該評(píng)估既是對(duì)審計(jì)及咨詢業(yè)務(wù)常規(guī)、持續(xù)的監(jiān)控，也是對(duì)是否遵循《國(guó)際內(nèi)部審計(jì)專業(yè)實(shí)務(wù)標(biāo)準(zhǔn)》進(jìn)行的定期驗(yàn)證。
三、提高我國(guó)上市公司內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量的建議
（一）提高內(nèi)部審計(jì)的獨(dú)立性和客觀性
國(guó)際內(nèi)部審計(jì)師協(xié)會(huì)認(rèn)為要確保內(nèi)部審計(jì)的獨(dú)立性，審計(jì)主管應(yīng)向組織內(nèi)擁有充分權(quán)力，能夠促進(jìn)獨(dú)立性，保證審計(jì)范圍不受限制以及充分考慮審計(jì)報(bào)告并依據(jù)審計(jì)建議采取適當(dāng)行動(dòng)的人員負(fù)責(zé)。當(dāng)審計(jì)委員會(huì)介入內(nèi)部審計(jì)活動(dòng)中時(shí)，內(nèi)部審計(jì)的有效性將隨之提高。其理想模式為審計(jì)主管在職能上向董事會(huì)匯報(bào)工作，在行政上向首席執(zhí)行官匯報(bào)。審計(jì)主管每年至少與董事會(huì)單獨(dú)匯報(bào)一次，其任免應(yīng)經(jīng)董事會(huì)一致同意后確定以確保獨(dú)立性。
（二）提高內(nèi)部審計(jì)的專業(yè)勝任能力
美國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)發(fā)布的審計(jì)準(zhǔn)則公告第65號(hào)要求在評(píng)估內(nèi)部審計(jì)人員專業(yè)勝任能力時(shí)考慮以下因素：內(nèi)部審計(jì)工作人員的教育背景和職業(yè)經(jīng)歷；職業(yè)認(rèn)證和持續(xù)教育情況；對(duì)內(nèi)部審計(jì)工作人員的監(jiān)督和復(fù)核。因此，建議對(duì)內(nèi)部審計(jì)人員開展職業(yè)認(rèn)證，例如取得國(guó)際注冊(cè)內(nèi)部審計(jì)師資格等；制定政策并給予內(nèi)部審計(jì)人員每年參加專業(yè)培訓(xùn)和后續(xù)教育的資金支持。
（三）強(qiáng)化內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量程序評(píng)估
內(nèi)部審計(jì)部門應(yīng)對(duì)照《內(nèi)部審計(jì)具體準(zhǔn)則第19號(hào)——內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量控制》，進(jìn)一步強(qiáng)化內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量程序評(píng)估。具體包括：遵循《國(guó)際內(nèi)部審計(jì)專業(yè)實(shí)務(wù)標(biāo)準(zhǔn)》和《職業(yè)道德規(guī)范》，及時(shí)糾正重大的違規(guī)行為；評(píng)估內(nèi)部審計(jì)活動(dòng)的章程、目標(biāo)、政策及程序的適當(dāng)性；評(píng)估對(duì)組織治理活動(dòng)、風(fēng)險(xiǎn)管理以及控制過程的貢獻(xiàn)。X
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