摘 要：社會各界在會計師事務非審計服務與審計獨立性問題上一直存在爭議。本文對審計獨立性的相關問題進行了探討，分析了非審計服務對審計質量的影響，并在此基礎上提出保持審計獨立性的一些建議。
關鍵詞：審計獨立性；非審計服務；監管對策。
一、非審計服務與審計獨立性的含義。
非審計服務是會計師事務所向委托單位提供審計外服務并收取一定服務費用的所有業務的總稱。具體內容主要包括：納稅服務、管理咨詢服務、財務咨詢服務等。審計獨立性是指注冊會計師在執行審計業務、出具審計報告時應當保持獨立第三者的身份，此處的獨立包括實質上的獨立和形式上的獨立兩個層面。形式上的獨立性，是指審計師必須在第三者面前呈現出一種獨立于被審計單位的身份。實質上的獨立指的是注冊會計師出具的審計意見不受外界壓力的影響而發生改變。審計師在執行審計業務時，既要保持實質上的獨立，又要保持形式上的獨立。
二、非審計服務對審計獨立性的影響。
（一）非審計服務對審計獨立性的積極影響。
1、有助于會計事務所形成競爭優勢，增強獨立性。雖然被審計單位接受審計服務往往帶有一定的強制性，但被審計單位的自主選擇權使得審計市場中也同樣存在著競爭。傳統而言審計服務是會計師事務所的主要收入來源。非審計服務的出現拓寬了會計師事務所的獲利渠道，降低了對被審計單位經濟上的依賴程度。會計師事務所有能力承擔因客戶流失造成的損失，保持與被審計單位的相對獨立性，在沒有經濟利益困擾的情況下，注冊會計師出具的審計意見將會更加的客觀公正。2、非審計服務有助于獲取更多的審計信息。客戶信息的復雜性增加了審計服務的難度，審計人員很難得到被審計單位真實有效地財務資料。會計師事務所為同一客戶提供兩種服務時，非審計服務的專家就可以幫助審計人員全面地了解企業狀況，提高審計效率、防范審計風險、降低溝通成本。同時，就非審計服務而言，審計服務能夠使會計師事務所正確評估客戶的綜合狀況，從而為客戶提供更有針對性、更有效的服務，是一個雙贏的結果。
（二）非審計服務對審計獨立性的消極影響。
1、非審計服務使實質上的獨立受到損害。會計師事務為了與客戶建立長期合作機制，有可能采取低價策略并限制競爭對手獲得審計信息。因此會計師事務所的審計鑒證角色日益弱化，而將非審計服務作為其主要的收入來源。此外非審計服務通常涉及管理咨詢、會計核算與納稅籌劃等相關方面業務，一旦注冊會計師的非審計服務的意見被客戶采納，日后審計時就會出現注冊會計師自審局面，降低審計質量。2、非審計服務損害了形式上的獨立性。形式上的獨立性指的是社會公眾對注冊會計師提供審計服務時所在立場的主觀印象。會計師事務所為客戶提供審計服務的同時又提供了大量的非審計服務，往往會造成社會公眾無法對審計人員的獨立性進行判斷，因此審計人員在外界心目中就喪失了形式上獨立性。而隨著非審計服務范圍的擴大，越來越多審計訴訟案的被曝光，社會公眾不可避免的對注冊會計師的誠信度發生質疑，嚴重的損害了注冊會計師行業獨立、客觀、公正的聲譽。3、非審計服務打破了傳統的審計業務關系。傳統的審計模式涉及委托人、被委托人與注冊會計師三方主體。會計師事務所接收委托人委托對被委托人公布的財務信息的準確性進行審計并出具審計報告。在這一過程中注冊會計師體現出來的是獨立第三者的身份，其行為不受任何一方制約。而在提供非審計服務時，注冊會計師與被委托之間又建立起直接的經濟利益關系，在這種情況下，審計人與被委托人之間的關系已變得更加復雜，傳統審計中各方主體關系被打破。4、非審計服務加劇了各方利益沖突。非審計服務的提供使會計師事務所與客戶之間的利益關系變得更加緊密，對審計獨立性也造成影響。注冊會計師提供審計服務時扮演的獨立第三者的角色，職責是出具客觀公正的審計意見；提供非審計服務時注冊會計師扮演的是顧問角色，為被審計單位提供管理咨詢。當會計師事務所對同一客戶同時提供兩項服務時，與客戶之間的利益關系將變得更加緊密。最終結果導致會計師事務所獨立第三者角色日益弱化，非審計服務成為其主要收入來源。當被審計單位存在重大會計問題時，注冊會計師在權衡各方利益的情況下發表審計意見往往會受到一定程度的影響。三、妥善處理非審計業務與審計獨立性的關系。
（一）加強注冊會計師的職業道德教育建設。非審計服務對審計獨立性影響的程度，根本在于注冊會計師的職業道德素質及其抗威脅能力。目前注冊會計師并沒有真正認識到獨立性對于行業發展的重要意義，以消極的態度看待此類問題，在面對威脅時就很容易發生動搖。因此在完善法律制度的同時，加強從業人員的道德教育、強化職業道德意識，從根本上轉變從業者對法律約束的消極態度，使相關法律規范真正發揮效用。（二）非審計業務的強制披露。會計師事務同時為客戶提供兩種服務時，對審計獨立性的影響程度與非審計業務收入比重呈同方向變化。此時，被審計單位應該對為其提供審計和非審計服務的事務所的名稱、內容和服務費用進行披露；會計師事務所也應對其取得的非審計服務收入總額、所占比重進行公告。這樣才能有效避免信息不對稱的情況，確保信息使用者對審計報告有正確的理解。（三）強化注冊會計師、會計師事務所的民事責任。我國對注冊會計師的處罰多以行政處罰為主，沒有出現過對不特定主體的民事賠償。
事后懲罰機制是帶有一定的滯后性，如果事后懲罰機制不健全，會加強審計造假者的造假動機。當前我國法律對造假行為的處罰設置過于籠統，缺乏可操作性，需要進一步修訂完善。加大注冊會計師懲罰力度，在刑事、行政處罰的基礎上引入民事賠償機制，使注冊會計師造假成本遠遠大于其得到的好處，為避免得不償失，才能促使其嚴格保持獨立性。（四）對注冊會計師職業內部進行細化。將注冊會計師的職業內部嚴格區分兩類作業人員，一類是專業審計人員。另一類是管理咨詢人員。安排兩類人員分別從事不同工作，并且沒有資格從事另一領域，最大程度保證兩者之間的絕對獨立。同時限制會計師事務所向同一客戶提供審計與非審計服務，從事服務的事務所也要采取定期輪換機制。這種方法雖然會在一定程度上增加成本，但可以緩解審計獨立性的問題，也能使注冊會計師行業取得社會公眾的信賴。
