1 引 言
目前，中國處于快速發展階段，為維持經濟可持續發展，很難離開海外資源和市場，因此中國海外資源的利益正一步步變得厚實，而如何獲得穩定、扎實的海外資源，已經變成一個我們無法回避的課題。
隨著中國海外利益不斷擴大，對外投資將逐漸增加，當然其核心是為了滿足對外部資源的需求不斷上升的需要，以維持國民經濟快速持續穩定地增長。
在此背景下，作為一個世界經濟和政治大國，中國必須重塑自己的世界觀，必須改變以往的適度介入海外的“被動保守型”戰略，實行“主動進攻型”海外介入戰略，首先要改變被動到積極應對，然后再到主動謀劃與積極介入。目前，中國石油不少項目投資于一些“政治高風險”的國家，而我國目前尚未出臺有關海外投資保險的政策。這就要求“走出去”的單位更要對所在國的政治環境、經濟環境、稅收環境有著更加清楚的了解。當前，國內關于國際業務稅收籌劃的研究方面的著作還不是很多，尤其是關于石油企業海外公司方面的研究更是少之又少。本文希望通過對國際稅收籌劃理論和石油企業國際業務稅收籌劃的研究，給類似跨國石油企業提供借鑒。
2 石油企業開展國際稅收籌劃的必要性分析
2.1 國民經濟發展的需要促使石油企業進行稅收籌劃
石油作為現代社會重要的戰略物資，其生產經營關系國家經濟命脈，涉及國家整體經濟利益，對國民經濟發展具有重要影響。石油己經滲透到人們衣、食、住、行的各個方面，在某些方面，它己成為一種不可替代的重要物資。據統計，以油氣為原料的化工產品占全國同類設備的比例，合成橡膠為９９％，乙烯９５．５％，合成塑料為６５．７％，合成氨為３０％。以石油為燃料的運載機費占全國同類設備的比例，鐵路運輸占５８．１％，公路運輸、航空運輸、遠洋運輸和沿海運輸均為１００％，大量農用機具和排灌設備，也大多數以石油為主要燃料，而我國自１９９３年以來，一直是石油的凈進口國，進口依存度不斷提高。為了切實保障國家能源安全，提高企業競爭能力，實現國家利益與企業利益的雙贏，我國石油企業必須進行旨在改善企業財務管理、促進企業戰略實施的稅收籌劃。
2.2 強大的競爭壓力促使石油企業進行稅收籌劃
石油作為一種競爭性產品，決定了石油的生產歸于競爭性行業；中國加入ＷＴＯ，國際能源爭奪得日益激烈，越來越多的央企加入了海外尋油之路，這也決定了競爭的國際性和激烈程度。目前國外石油企業一方面通過實施新一輪的兼并戰略，使企業規模不斷擴大，另一方面，運用成熟的財務機制和豐富的稅收籌劃經驗為企業戰略錦上添花。我國石油企業要想與國外企業同臺競爭，首先就要關注成本，把戰略的重點之一放到成本的降低上，即實施低成本戰略。
3 選擇恰當的投資形式
3.1 石油企業海外并購：避稅港
避稅港是指為跨國投資者取得所得或財產提供免稅及低稅待遇的國家或地區。由于避稅港良好的“避稅樂園”環境，為世界眾多跨國公司所青睞。其誘人之處有以下3個方面：①無稅負或稅負很低；②銀行與商業交易活動的保密制度；③外匯管理沒有限制。目前，避稅港類型的選擇取決于該國或該地區的政治、經濟、社會、資源、地理位置等因素。通常分為3種類型：①無稅避稅港。不征個人所得稅、公司所得稅、資本利得稅和財產稅，如百慕大群島、巴哈馬、瓦努阿圖、開曼群島等。②低稅避稅港。以低于一般國際水平的稅率征收個人所得稅、公司所得稅、資本利得稅、財產稅等稅種，如列支敦士登、英屬維爾京群島、荷屬安的列斯群島、香港、澳門等。③特惠避稅港。在國內稅法的基礎上采取特別的稅收優惠措施，如愛爾蘭的香農、菲律賓的巴丹、新加坡的裕廊等地區。
3.2 石油企業國際業務公司設立：分公司／子公司
分支機構和子公司對東道國而言，是具有不同法律地位的組織形態，二者適用不同的法律規定。分支機構，一般指分公司（Ｂｒａｎｃｈ），在東道國沒有獨立的法人地位，不是獨立的法人組織。它受總公司管轄，是總公司的一部分。子公司（Ｓｕｂｓｉｄｉａｒｙ）是根據東道國法律規定在當地設立的獨立法人組織。由于法律地位不同，分公司和子公司在很多方面享受不同待遇。在融資能力上，分公司財產所有權歸總公司，如向銀行融資，需由總公司出面擔保，若出現糾紛，可能涉及國際法，因此融資能力較弱，子公司作為當地的居民，可以以自身資產抵押貸款，出現糾紛一般不牽涉其他，融資能力較強；分公司不具有東道國國籍，有時會受到東道國政府的歧視，難以獲得和當地企業完全相同的待遇，如市場禁入等等，子公司具有東道國國籍，可以繞開東道國針對外國公司的一些貿易方面的限制。
4 充分關聯交易中的轉移定價方法
轉移定價就是關聯企業之間轉移產品、半成品、原材料或互為提供服務、專有權利、秘密配方、資金信貸等活動確定的企業集團內部價格。
目前世界上已有７０多個國家實行了轉讓定價稅制，其中最具典范性的首推最新的美國《國內收入法典》第４８２節及其實施規則（簡稱“美國規則”）和ＯＥＣＤ（Organization for Economic Cooperation and Development）的《跨國企業與稅務機關轉讓定價指南》（簡稱“ＯＥＣＤ轉讓定價指南”），二者已成為國際上處理轉讓定價稅收問題和協調各國稅收利益的標準，也是目前各國制定轉讓定價稅制所參照的基本范例。但相比較于美國規則，ＯＥＣＤ轉讓定價指南對包括ＯＥＣＤ成員國在內的絕大多數國家的轉讓定價政策制定更具有指導意義。
4.1 ＯＥＣＤ轉讓定價指南
該指南是由ＯＥＣＤ所有成員國在關于如何確定跨境轉讓定價方面所形成的共識，明確獨立交易原則是決定轉讓定價的基礎；該指南雖然對各成員國國內法律并不具有約束力，但該指南鼓勵成員國在轉讓定價操作上與指南一致，從而最大程度地減少產生爭議的可能性，因此大部分國家均按照該指南的基本精神結合本國的實際情況進行轉讓定價政策的制定。
指南規定了５種適用于獨立交易原則的主要轉讓定價方法：可比非受控價格法、再銷售價格法、成本加成法、利潤分割法、交易凈利潤法。前3種方法屬于傳統交易方法，以交易價格為基礎；后兩種方法屬于“其他方法”，主要考察關聯企業間特定交易所產生的利潤，是以利潤為基礎的方法。
4.2 利用轉移定價的方式
在實際經營中，轉讓定價表現為不同形式，主要有以下幾個方面：
（1）通過控制母、子公司之間的有形商品的交易價格來調節公司利潤水平。
?。?）通過母公司與子公司之間對專利、專有技術、商標、廠家名稱使用權等無形資產轉讓收取的特許權使用費的高低，母公司對子公司的成本和利潤的高低施加影響。
?。?）通過技術、廣告、咨詢等勞務費用的收取來影響母、子公司的成本和利潤的高低。
（4）利用產品的銷售，給予子公司系統的銷售機構以較高或較低的傭金、回扣來影響母、子公司的銷售收入的高低。
（5）利用母公司控制的運輸系統，通過向子公司收取較高或較低的運輸費用來影響子公司的產品成本的高低。
?。?）通過母公司向子公司提供貸款的利息的高低來影響產品的成本、費用。
?。?）通過總公司管理費用的攤銷方法來調節母、子公司的利潤水平。
?。?）在母公司與子公司之間人為地制造呆賬、損失賠償等，以此來增加子公司的費用支出。
4.3 轉移定價的效果
（1）利用轉移定價可以減少所得稅。石油企業可以通過在內部貿易中采取轉移定價將盈利由高稅率國家的子公司轉移到低稅率國家的子公司以減少所得稅。
（2）利用轉移定價可以減少預提稅。各國對外國公司或個人在本國境內取得的部分所得，如股息、利息、租金、特許權使用費等，往往征收預提稅。當子公司向母公司支付股息、利息、租金、特許權使用費時，往往會被征收預提稅，此時子公司可以通過低價向母公司供貨或高價向母公司購貨的辦法來代替所得支付，將股息、利息、租金、特許權使用費含在轉讓價款之中，以減少屬于預提稅范疇的收入。
?。?）利用轉移定價可以減少關稅。利用轉移定價減少關稅的具體做法有兩種：一種是石油企業內部企業之間以調低的價格交易，減少繳納關稅的基數。另一種是利用區域性關稅同盟或有關協定的優惠規定逃避關稅，即降低向自由貿易區內子公司銷售半成品的價格，使半成品加工成成品以后的價值有一半以上是在自由貿易區內增值的，使成品在該自由貿易區內銷售可以免交關稅。
5 充分利用各國稅收優惠政策和各國稅制的差異
石油企業在對外投資經營中，應當重視研究各國稅法。利用非居住國的稅收優惠政策，如投資抵免、差別稅率、加速折舊、專項免稅、虧損結轉等進行稅收籌劃。一般來說，發達國家稅收優惠的重點放在高新技術開發、能源節約、環境保護等產業；而許多發展中國家，為迅速發展本國經濟，完善產業結構，解決普遍存在的資金匱乏和技術、管理水平較為落后的矛盾，往往對某一地區或某一行業給予普通優惠，進而達到引導跨國投資方向的目的。石油企業可以利用這些稅收優惠，結合其居住國和所得來源國之間簽署的雙邊國際稅收協定，用以減輕其在非居住國的納稅負擔。
6 利用稅收協定
為避免重復征稅，目前世界上存在大量的國際稅收協定。稅收協定為締約國雙方的居民納稅人提供了許多稅收優惠。例如，根據國際規范，股息、利息、特許權使用費等投資所得，在收入來源締約國可以按照比該國常規稅率低的限制稅率繳納預提稅，有的可以免稅。
所謂利用稅收協議策略，就是充分利用兩國政府間避免雙重征稅的協議，達到避稅或減輕稅負的目的。我國目前已經與８０多個國家簽訂了雙邊稅收協定。其中：中哈兩國在２００１年９月１２日簽署避免雙重征稅協議，２００３年９月１５日生效。這對于石油技術服務類的非僑民公司很有利。
7 固定資產的加速折舊
企業固定資產折舊的計算直接影響石油企業海外公司的利潤水平，最終影響企業的稅負。由于會計折舊方法存在差異，為石油企業海外公司進行稅收籌劃提供了可能性。固定資產的折舊方法有多種，一經確定，不得隨意變更。企業在選擇折舊方法時要考慮稅制、通貨膨脹、資金時間價值、折舊年限、各年收益分布情況等因素。由于資金時間價值因素的影響，企業會因為選擇的折舊方法不同，而獲得不同的收益和承擔不同的稅負。如加速折舊法，早期提取的折舊額大，晚期提取的折舊額小，剛好與企業早期利潤高，晚期利潤低成比例配合，使企業各年的收益均衡分布，可以避免因企業某一時期收益過高給企業帶來的高稅負。如根據哈薩克斯坦財政郡批準的辦法，允許合資企業加快折舊提成，以加快投資回收、固定資產的更新。
8 石油企業國際業務稅收籌劃存在的問題
稅收籌劃可以給企業帶來收益，但是不可否認的是，由于各國在稅收征管方式、規章制度約定等方面多有不同，境外稅收環境較為復雜。同時由于語言差異等，外派人員對當地的稅收政策的研究不足，且通常在當地駐扎一定時期后才熟悉稅收政策，可能導致很多的稅收優惠未加以利用，項目前期為投入虧損期，對海外公司之后的稅收有很大影響，因此國際項目稅收籌劃工作難度加大且稅收風險較多。
8.1 國際項目所在國的稅收環境存在較大的風險
由于石油資源的稀缺性和其在全球分布的不平衡性，導致中國石油企業在“走出去”的過程中，可選擇的余地并不大。產油區主要集中在中東、南美和西非這幾個欠發達地區。這些地方很多是時有沖突發生，資源與經濟、政治的相互關系在國與國之間的關系中會強烈地顯示出來。政治的不穩定往往帶來政府政策的不穩定，而稅收政策則是其中影響國民經濟的重要因素。稅收政策的多變往往會使得我國石油企業的當地公司無所適從。
8.2 對當地稅收政策的理解不夠充分
石油企業“走出去”在國外開展業務，必須充分、詳細地了解和熟悉項目所在國家和地區的稅法、會計、法律等條例，接受當地專業會計師的指導，做到賬目分明、一絲不茍，并要擁有本企業精通該方面事務的專業人員。稅收政策法規在各個國家不同時期都是不斷變化的，企業稅收管理人員如果沒有及時掌握稅收政策法規的變化，就會導致稅收法規的濫用或錯用，從而給企業帶來稅務風險。
8.3 稅收籌劃意識薄弱
從發達國家在我國的實踐來看，跨國公司的稅務策劃意識十分明顯。它們在我國投資的公司，不但都設有稅務專業工作崗位，而且絕大多數都高薪聘請國內熟知稅法的人員擔任地區總部稅務經理甚至稅務總監，以幫助他們全面策劃、協調稅收問題。然而，不少國內企業缺乏稅收籌劃觀念。在“走出去”跨國經營的大背景下，我國跨國經營企業迫切需要向成熟的跨國公司學習，及時轉變觀念，樹立強烈的稅收籌劃意識，將國際稅收籌劃當作實現其全球經營目標的有效戰略工具，并養成在財務決策活動中稅收籌劃先行的習慣性做法。
9 石油企業國際業務稅收籌劃的改進建議
9.1 培養高素質的熟知國際稅收知識的籌劃人才
稅收籌劃是專業性非常強的財務管理活動，由于各國的稅制差異較大，且影響稅收籌劃的因素較多，因此，對從事稅收籌劃工作的人員素質要求較高。首先，要深諳各國稅收制度及相關信息。當前世界各國稅收制度千差萬別，稅種、稅率、計稅方法各種各樣，課稅關系相當復雜。此外，在各國的經營形態、收益的種類、經營內容、稅收地點以及政治、軍事、科技、文化、民俗都無一不影響著企業的經營活動，進而影響企業財務的稅務安排。高素質的稅務籌劃專業人士數量較少，一般的財務人員又無法勝任這項工作。我國石油企業必須把稅務籌劃人才的儲備和培養放在重中之重的位置。
9.2 石油企業國際項目稅收籌劃要具有全局觀念和前瞻性
稅收籌劃是通過實現稅收負擔最小化以助于企業稅后利潤最大化目標，這里不僅要考慮單個利益體的稅收負擔最小化，還要考慮企業全球各個相關利益體的整體稅負；不僅要考慮單個稅種稅負的最小化，還要考慮稅種整體的稅負水平；不僅要考慮稅負的最小化，還要考慮經濟收益的最大化；不僅要考慮眼前經濟收益最大化，更要考慮長遠經濟收益最大化；不僅包括投資者所得的增加，還包括其資本的增加。只有著眼于全局，著眼于長遠進行稅收籌劃，才能真正實現稅收籌劃的目標，實現企業的可持續發展。稅務籌劃應具有前瞻性，不能殺雞取卵，為追求眼前利益而忽略長遠利益，因此，石油企業應有較長時期的總體稅務計劃。
9.3 聘請中介機構協助，加強與當地政府部門溝通
在自身無法完成稅收籌劃的情況下，石油公司可以聘請有資質的中介機構進行協助稅收籌劃，例如境外項目部要聘請所在國當地信譽可靠、工作能力強的中介機構，或者聘請四大等在全球有業務的事務所，協助項目部做好稅收管理及稅收籌劃工作。工作中應該要求中介機構協助審核和編制當地稅務部門要求報送的各種財務報表，及時向稅務機關進行納稅申報，辦理稅金預付和繳納手續，為項目提供稅務事項相關文件，取得完稅證明；應要求中介機構協助搞好項目部稅收籌劃工作。要對中介機構的資質進行嚴格把關，明確中介機構的責任。
