一、引言
低碳經濟是以能耗低、污染小、排放少為基礎的經濟模式，是人類社會繼農業文明、工業文明之后的又一次重大進步。低碳經濟實質是高能源利用效率和清潔能源結構問題，核心是能源技術創新、制度創新和人類社會發展觀念的一個根本性轉變，是在全球氣候變暖對人類生存和發展帶來嚴峻挑戰的大背景下提出的。發展低碳經濟就是要推行低碳生產、倡導低碳消費和開發低碳技術。推行低碳生產是發展低碳經濟的基礎，它是一種可持續的生產模式。實現低碳生產，就必須遵循循環經濟和清潔生產模式，是一種與環境相和諧的經濟發展模式，以最大限度地提高資源和能源的利用率，最小程度地減少資源消耗和污染物的排放，體現的原則是“減量化、高利用、再循環”。開發低碳技術是發展低碳經濟的關鍵，通過不斷自主創新和研究開發高新技術，以實現對清潔能源的開發和再生能源的利用，以及降低二氧化碳的排放和有效進行大氣溫室效應的控制等。這些不僅涉及生產方式、生活方式和價值觀念的徹底性變革，而且也涉及社會經濟發展模式的新探索、新創新和新實踐，是全面貫徹落實科學發展觀和建立節約和諧社會的客觀要求與必然選擇。
二、綠色會計核算的特點
綠色會計也稱為環境會計，是將環境科學、現代經濟理論和傳統會計學等學科相互結合，以自然環境資源和社會資源要素的耗費應如何補償為核心，以貨幣為主要計量單位，運用一定的方法，輔之以實物計量和文字表述等方法來綜合反映、報告和考核企業經濟效益及社會生態效益的一門新興會計學科。
（一）全面性 綠色會計是在自然生態環境惡化和吸收傳統會計研究成果的基礎上產生的，其核算內容與傳統會計相比較為全面，核算方法更為科學。傳統會計是從生產經營的角度反映和監督企業資金運行情況，并按照權責發生制、歷史成本等原則對所發生的經濟事項進行確認、計量、記錄和報告，而對自然環境資源所造成的影響在會計核算中并沒有得到真正反映。綠色會計則是從生態環境和整個人類社會的經濟活動出發，圍繞自然環境資源和社會生態資源的高效利用及耗費補償為核心，全面反映和監督企業經濟活動對其周圍環境所產生的影響，從而有效地彌補了傳統會計的不足。
（二）科學性 在傳統會計核算體系中，一般是確認了資產歸屬權和價值后，才能在會計賬目中配合數量進行核算，但空氣、海洋、臭氧層等資源對人類活動至關重要，卻因無法確認其歸屬權和價值而不能成為傳統會計所核算的內容，在實際工作中往往并不把這些資源的使用和耗費計入企業經營成本，結果不僅虛增了會計利潤，而且還會形成以犧牲環境資源為代價來謀取當前利益的短視行為，這是一種非常誘人的非正常利益驅動因子。因此，為了解決好這個現實問題，綠色會計賦予環境資源以價值和成本，并對其耗費予以計量和補償，用會計語言來綜合反映該資源的成本和稀缺性，促使企業能夠將經濟效益、社會效益和生態效益綜合考慮，體現了微觀經濟活動與社會宏觀利益的對接，以實現低碳經濟社會和生態資源的可持續利用與發展。
（三）復雜性 第一，綠色會計核算內容具有復雜性。由于環境資源要素具有多變性和綜合性，導致綠色會計的核算內容也具有多樣性和復雜性。第二，綠色會計核算計量具有復雜性。綠色會計除了主要以貨幣作為計量單位外，還選用實物、勞動單位、指數等進行輔助計量，同時還可采用圖表和文字等形式加以說明和補充。第三，綠色會計核算方法具有復雜性。綠色會計研究除了運用傳統會計學所采用的經濟學、數學計量模型等基本理論和方法外，還需要涉及環境學、生態學等更多的學科知識和方法論。第四，綠色會計核算報告具有復雜性。現有會計報表披露的大多是經濟效益指標，而對眾所關注的社會效益和生態效益指標均未進行披露和報告。綠色會計報告除揭示企業財務信息外，更多的是揭示非財務信息內容，包括生態環境和資源的保護、利用以及可持續發展等。
三、低碳經濟下構建綠色會計體系的現實意義
隨著知識化和信息化時代的到來，全球經濟的飛速發展所伴隨的生態環境惡化和氣候變化問題已引起人們的廣泛關注與高度重視，發展低碳經濟社會，構建和諧生存環境已經成為全人類社會發展的共識。
（一）綠色會計是發展低碳經濟社會的必然要求 綠色會計是在現代化大生產對自然環境資源造成嚴重破壞，使生態、氣候條件嚴重惡化、社會經濟發展基礎受到嚴重威脅的大背景下提出的。因此，為了克服傳統會計核算和監督的不足，就需要更新會計核算體系，轉變工作思路，將環境因素納入會計循環之中，走可持續發展的低碳經濟之路。
（二）綠色會計是發展低碳經濟社會的必然條件 世界上一些發達國家對發展低碳經濟的重視程度較高，其綠色會計工作起步早、發展快，已經形成了較為完整的會計核算體系和方法論，包括制定綠色會計準則和發揮綠色會計職能等。隨著經濟全球化的發展趨勢，各國之間的相互交流與合作也日益緊密，會計作為經濟交流與合作的數據語言和載體應具有國際化通行的水準。因此，推行綠色會計核算具有良好的國際環境與基礎。
（三）綠色會計是發展低碳經濟社會的必然選擇 由于企業過度開采和高污染物排放的結果，使得生態資源補償能力已嚴重不足，極大程度地影響和制約了企業自身及社會經濟的可持續發展。傳統的會計理論沒有考慮企業經濟活動對自然生態環境所造成的影響，也忽視了周圍環境的惡化和生態資源的破壞。因此，一定要重視綠色會計體系的構建，注重環保機制的投入和應用，切實有效地降低和減少碳排放量，這是走低碳經濟發展之路的必然選擇。
（四）綠色會計是發展低碳經濟社會的必然途徑 發展低碳經濟社會與推行綠色會計核算之間是相輔相成、互為依存的關系。一方面，綠色會計體系的建立必將有力地促進低碳經濟社會的實現，另一方面，低碳經濟社會的實現又必然會促進綠色會計體系的完善與進一步發展，二者相互促進、相互完善。推行綠色會計核算是發展低碳經濟社會和走可持續發展之路的必然途徑。
（五）綠色會計是發展低碳經濟社會的必然方向 綠色會計體系有助于正確核算和反映社會經濟發展狀況。從宏觀角度看，目前國民生產總值計算中并未扣除環境資源等因素消耗，不能真實反映社會經濟發展狀況；從微觀角度看，企業沒有考慮其生產經營活動對社會環境和生態資源所造成的影響，即企業目前的會計利潤是在忽略了社會效益和生態效益的前提下計算的。因此，為了保護生態環境和可持續利用經濟資源，就必須將環境資源耗費等納入國民經濟核算體系之中，即推行綠色會計核算，這將有利于促進全球經濟增長方式的轉變和經營理念的創新，它不只體現本國人民的愿望和利益，更反映全球人類社會的共同繁榮與發展，這對于維護世界和平和促進全球經濟發展具有不可替代的重要作用。
（六）低碳經濟下推行綠色會計核算具有可行性 第一，環境科學、現代經濟理論和傳統會計學等學科的快速發展與相互融合，為低碳經濟背景下推行綠色會計核算鋪墊了理論基礎；第二，各國現行的會計基礎工作日漸規范與完善，為低碳經濟背景下實行綠色會計核算夯實了實踐基礎；第三，國際相關環保法律法規的出臺與健全，為低碳經濟背景下推動綠色會計核算奠定了監督基礎；第四，全球廣大民眾環保意識的提高，為低碳經濟背景下強化綠色會計核算提供了保障基礎；第五，國際會計準則的普及和各國之間的相互交流與合作不斷深入，為低碳經濟背景下促進綠色會計核算提供了平臺基礎。
四、低碳經濟下綠色會計體系的構建
低碳經濟背景下綠色會計體系構建的基本思路可歸納為四點：一是企業經營和管理活動均會受到自然環境與社會問題的共同影響。自然環境的影響包括資源枯竭、環境污染、氣候變化、廢棄物處置、產品安全與衛生等；社會問題的影響包括消費方式、人口問題、經濟波動等。面對這些影響，會計上都應予以確認、計量、記錄和報告。二是承認資源和環境是有價值的。其不僅具有價值，而且還具有資本性質，主張將整個社會的生產和消費以及與之相應的生態環境要素反映到會計賬目中進行核算。三是吸納廣義循環成本觀。要突破傳統會計循環概念，構建“微觀-宏觀共振型”的會計核算模式與運行機制。四是設置雙重會計核算體系。即一方面要注重企業經濟效益，組織企業進行日常業務會計核算，另一方面應高度重視生態環境和物質循環規律，側重環境信息和資源要素的綠色會計核算與信息披露。綠色會計體系的內容主要包括：綠色會計的對象、目標、原則、確認、核算、披露和分析等，是與可持續發展戰略相吻合的。
（一）綠色會計對象 綠色會計的核算對象既包含傳統意義上的企業資金運動，又包括資源環境、社會生產和生態價值的循環運動。具體包括：
（1）企業資金運動。指資金從貨幣資金形態開始，經過儲備資金、生產資金、商品資金形態，實現價值增值后又回到貨幣資金形態的整個運動過程，它是圍繞企業正常生產經營活動而組織開展的資金運動。
（2）資源損耗成本。主要包括自然資源的“超耗成本”和自然資本的“消耗成本”。前者指企業在生產和消費等環節中對自然資源的超定額消耗和損失，后者指除人造資本以外可用貨幣計量的自然資源的本身耗費等。
（3）環境污染損失。主要指由于資源消耗失控、重大事故和三廢排放等所造成的環境污染、生態惡化等損失，如農田，漁塘及淡水、自然景觀和居民生活區污染所造成的損失等。其損失數據可依據賠償費及罰款金額按歷史成本確認，也可按避免發生或重置成本換算取得。
（4）環境保護支出。反映企業對環境保護所作出的貢獻，含“三廢”處理、補救、控制和減少自然資源耗費以及美化生產、生活環境等各項支出，具體包括：投入資本；業務費；研究與開發費；環保行政與規劃費；補救措施費；復原或回收費用等。
（5）環境保護收益。反映企業從環保中所獲取的收益，主要包括：企業利用“三廢”所生產的產品銷售收入及其它有關收入；企業綠色產業計劃的各項投資收益；消費者因樂意消費綠色產品而導致企業利潤上升或股票價格上漲所帶來的收益；企業實施環保措施后所帶來的社會、生態效益以及政府部門的嘉獎等。通過對這些收益的核算，能夠鼓勵和鞭策企業不斷改善資源環境，走低碳循環經濟發展之路。
（二）綠色會計目標 綠色會計核算目標分為微觀目標和宏觀目標兩個層次。微觀目標提供企業決策有用的信息。即在確認和計量每一會計期間的經濟效益和成本費用時，盡可能為企業提供決策有用的信息。宏觀目標實現社會可持續發展戰略。即在促使企業提高經濟效益的同時，應高度重視生態環境保護和遵循物質循環規律，為社會提供環境保護與資源可持續利用等相關信息，以科學合理地開發和利用資源要素，努力提高社會經濟效益和生態環保效益。
（三）綠色會計原則 一是社會性原則。綠色會計要揭示企業對環境資源的責任，必須站在全社會的角度來考慮企業的經營業績，對企業經營評價應以社會收益與社會費用相互配比的社會利潤為基準，要求提供的會計信息不僅能夠為企業內部決策服務，而且還要有助于國家進行宏觀調控。二是超前性原則。綠色會計要反映環境資源對社會經濟發展的影響，通過核算和測定環境資源的現狀及其變化程度，能夠起到預警與及早治理的作用。三是靈活性原則。綠色會計體現了企業與環境資源的原則和關系，在進行綠色會計核算時既要體現國家的方針政策要求，又要針對所涉及行業的業務性質及不同的歷史和環境條件，因地制宜，靈活應用。四是創新性原則。綠色會計的實施不能全盤沿襲一個統一的核算模式，應在借鑒先進經驗的基礎上結合各地具體實際，不斷探索，勇于創新，逐步加以完善和發展。
（四）綠色會計要素確認 由于環境要素的參與，使得綠色會計核算必須重新界定其要素的內容和性質，從而超越了原傳統會計要素所確認的內容和范圍，它是將涉及環境要素的各項經濟業務內容納入到會計要素系統中進行確認、計量、記錄，并在會計報告中加以披露和說明。
（1）綠色資產確認。是指企業從已經發生的事項中取得或加以控制，能夠以貨幣計量，并能帶來未來效用的環境資源。綠色資產的確認應符合兩個標準：環境資源未來效用的可能性；環境資源計量的可靠性。這兩項標準必須在同時滿足時才予以確認。應當承認綠色資產具有價值性，從資源稀缺角度分析，擁有和使用綠色資產必須付出代價，這就形成了綠色資產的價值；從資源補償角度分析，為了滿足經濟活動的要求，人類不得不追加投資以維持自然資源和生態環境的現狀，此時綠色資產已包含了勞動量因素，并以貨幣形式表現為綠色資產的價值，為了能夠有效地開發利用和保護環境資源，就需要確定這些綠色資產的價值。
（2）綠色負債確認。是指企業發生的、符合負債的確認標準，負有與環境成本相關的各項支出義務。若企業負有支付環境成本的義務時，則應將其確認為綠色負債。確認綠色負債時，不一定就是完全法律意義上的強制性義務，若不存在法律意義上的強制性義務而企業負有推定義務時，如企業將超出法律規定標準進行消除污染而作為其既定的政策時，在這種情況下則應確認為一項綠色負債。
（3）綠色費用確認。是指某一主體在持續發展過程中，因經濟活動或其它活動所付出或耗用綠色資產的轉化形式。綠色費用可以分為自然資源耗減費用、生態資源降級費用、維持自然資源基本存量費用和生態資源保護費用等。綠色費用的確認應符合兩個標準：一是未來效用的不可能性。即一項支出若不產生未來效用，或者未來效用不符合綠色資產的確認標準時，該項支出就應確認為綠色費用。二是費用計量的可靠性。即對于綠色費用的計價是通過貨幣形式衡量各項綠色費用的發生額。有些綠色費用可以按照傳統會計計價方法進行確認和計量，有些綠色費用則通過數學模型的方法加以確認和計量，以客觀地反映生態資源降級及其所恢復的代價。
（4）綠色效益確認。是指在一定時期內，綠色資產給人類社會所帶來的已經實現或即將實現并以貨幣計量的效用和收益。其確認應符合兩個標準：綠色效益的現實性；效益計量的可靠性。綠色效益分為直接綠色效益和間接綠色效益。直接綠色效益是指對環境資源進行開發利用時，取得有形資源產品所獲得的效益。這類效益與人類有目的的生產經營活動有關，它能夠直接增加人類的物質積累，如合理采伐森林資源不僅能夠獲得林產品，而且還能促進林木蓄積量的增加，同時通過對林產品進行銷售可以直接獲得收益。間接綠色效益指人類對環境資源進行開發利用時所取得的無形效用和收益等。這類效益與合理開發和科學利用環境資源有關，它雖然不直接增加人類的物質資本，但會長遠影響人類物質財富的積累過程，如對氣候環境進行合理調節和對野生動植物資源進行有效保護等所帶來的生態效益等。由于企業對各種環境和資源的利用方式不同，會產生不同的效用和收益，即便是在同一環境資源下也可能會產生直接效益或是間接效益。因此，在開發利用這些環境資源時應將企業眼前利益和社會長遠目標有機地結合起來統籌考慮，做到科學規劃、審慎選擇，達到綠色效益最大化。
（五）綠色會計核算 在現行會計制度的科目體系下可以增設綠色會計科目，具體包括：綠色資產類、負債類、損益類和所有者權益類。綠色資產類科目主要增設“環境資產”（或“資源資產”）、“環境資產折舊或攤銷”、“環境資產減值準備”等；綠色負債類科目主要增設“應付環保治理費”、“應付環保統籌基金”等；綠色損益類科目主要增設“環境收入”、“環境預防費用”、“環境治理費用”、“環境破壞成本”以及“環境利潤”等；綠色所有者權益類科目主要增設“資源資本”、“資源資本增值”等。
（1）綠色資產核算。綠色資產核算的原則：對于人工投入所形成的資源性資產，應以歷史投入形成該資產的成本作為入賬價值。對于購入的資源性資產應以購入價或評估價進行入賬。對于無償取得，如捐贈和劃撥等形式獲得的綠色資產，可以參照同條件類似資源性資產的歷史成本或評估價入賬；若無歷史成本或市場評估價，則以該綠色資產未來可持續利用年份內所帶來預計收益的折現值進行入賬。對于已經入賬的綠色資產，如有后期發生減值現象，應計提“環境資產減值準備”。綠色資產的正常消耗和損失，應按實際發生數或平均成本削減該資產的存量，即應進行綠色資產的折舊或攤銷。
（2）綠色負債核算。綠色負債應在綠色會計負債賬戶下設明細分類賬戶進行核算，根據不同情況進行相應的會計處理。主要包括：應付環保治理費。一是指向大氣、水體排入有害物質或超標的熱量、噪音等而應向有關部門繳納的排污費及環保治理費。即：某產品的應付環保治理費=產量×單位排污收費標準（由地區或部門統一制定），發生時直接借記“環境破壞成本——排污費”科目，貸記“應付環保治理費——排污費”科目。二是使用排污品。如企業使用石油、煤炭等礦物燃料排放二氧化碳、二氧化硫等污染物時應追加征收排污費用，則直接計入這些排污品的采購成本，即借記“原材料（或物資采購）”科目；貸記“應付環保治理費——排污費”等相關科目。應付環保統籌基金：建立環保與能源發展統籌規劃，即采取在全社會范圍內計提環保統籌基金的辦法，為加強生態環境的保護和資源能源的可持續利用與發展提供資金支持與保障。具體計提時可參照企業當期所實現的營業收入或生產的產品數量并按照一定的比例和標準進行計提，會計分錄為：借記“環境預防費用”（或“環境治理費用”），貸記“應付環保統籌基金”。
（3）綠色費用核算。當綠色費用直接構成資源產品成本時，即可按傳統的會計方法對其進行計量和核算，直接增加該資源產品的成本。當所發生的綠色費用不能直接構成資源產品的成本時，可以先統一進行費用的歸納和集中，如在“待攤費用”（或“長期待攤費用”）科目中進行核算，之后再按照一定的分配比例和標準進行科學的分配與合理的攤銷，還可以通過建立數學模型的辦法客觀地反映發生這些費用時所導致生態資源降級的代價及其所恢復的成本以單獨進行核算。現實中這些綠色費用核算的內容主要是一些不可回收包裝物的處置和廢棄排放物的治理等，這些物質往往造成環境污染大，又沒有回收利用的必要，所以應直接借記“環境破壞成本——污染費”科目，貸記“應付環保治理費——污染費”科目。目的是通過該類費用的核算促使企事業單位不斷改進生產技術水平和增強環保治理意識，降低和減少污染、廢棄物的排放，增強社會經濟效益和生態環保效益。
（4）綠色效益核算。反映企業從環保投入中所獲取的收益，可以通過“環境收入”、“環境利潤”和“資源資本增值”等科目進行核算。如企業對生態環境進行投入和合理開發利用而使其資源資本增加時，可以按照當前資源性資產的市場評估價進行重置計量，并對其所增加的部分，借記“環境資產”科目，貸記“資源資本增值”科目；對于企業利用“三廢”所生產的產品收入和因循環利用這些廢料生產所獲得的稅費減免、以及實施環保措施而帶來生態效益增加受到了政府部門的補助或獎勵時，應借記“其他應收款”、“應收補貼款”等科目，貸記“其他業務收入”、“環境收入”、“補貼收入”等科目。
（六）綠色會計信息披露綠色會計信息披露主要有兩種形式，一種是在原有會計報表的基礎上增加披露綠色會計要素的信息內容；另一種是單獨設置綠色會計報表。目前國際上還沒有統一的綠色會計報表樣式，因此，建議在原有企業會計報表中增加有關綠色會計要素的內容，并在報表附注中揭示和披露與環境保護以及發展低碳經濟等有關的信息資料。
（七）綠色會計分析綠色會計分析主要采用投入產出法，著重分析企業生產發展與環境保護之間的平衡關系。通過建立數學模型的辦法來反映它們之間的相關程度及其可以控制的因素，以便進行科學地比較和分析，采取正確的措施與途徑，妥善處理好企業長遠發展與社會生態效益之間的平衡關系，促進低碳經濟社會和可持續發展戰略目標的最終實現。
隨著社會經濟的進一步發展，會計與自然環境的聯系越來越緊密，用會計方法處理一些環境資源問題必將成為會計學發展的一大趨勢。所以，在低碳經濟背景下推行綠色會計核算將會有著廣闊的發展空間與前景。
