云南省陸良化工實業有限公司的5 000余噸鉻渣被非法傾倒在曲靖市麒麟區農村的路邊和山坡上，造成附近農家牲畜死亡，農田污染，而在南盤江邊，露天堆放的28.84萬噸鉻渣至少在10年以上，與廠區相鄰的興隆村村民30多人得了癌癥，水庫的水變黑，569噸魚死亡…… 在國際上，六價鉻被列為對人體危害最大的8種化學物質之一，是公認的致癌物質，含鉻廢物被列入我國《國家危險廢物名錄》，鉻渣因為富含六價鉻而毒性超強，且水溶性很好，在雨水的沖刷下，極易流淌至河中，嚴重污染水源和土壤。如此嚴重的污染誰之責？各級監管漏洞有多大？震驚、質疑之后，我們更需反思。而完善我國的環境審計是根治環境污染的重要手段之一。
一、我國環境審計的主體問題
審計主體是指審計活動的執行者。明確環境審計的主體，便于工作分工，區分責任，強化我國環境審計的實踐，促進我國環境審計工作的開展。關于環境審計主體的問題，國內尚無定論，主要觀點有三種：一是認為“環境產品”屬于公共產品，環境審計應以政府審計為主導 ；二是主張借鑒國外研究成果，環境審計應以內部審計為主導；三是認為政府審計、民間審計和內部審計都是主體，不分主次。
筆者認為我國環境審計應以政府審計為主導，發展方向上逐步側重于民間審計，調動企業內部審計積極參與，即依托現有政府審計、民間審計和內部審計三者共存的框架體系，分清職責，從環保資金的受托經濟責任和環境審計的具體目的來考慮，結合審計的權威性和審計主體力量，在相當長的一段時間內，環境審計以政府審計為主導，重點發展民間審計，啟動企業內部審計，并加強各主體之間的組織協調和統籌安排。因為三種環境審計主體有各自的優勢和缺陷，無法單獨成為環境審計的主體。
政府審計機構具有權威性，可以借助國家的力量對公共資金用于生態生活環境建設的林業工程、自然保護區、生物多樣性等方面和環境污染治理進行審計；企業的內部審計較為靈活，但其自身的環境審計動力不足，國家應制定環境保護的企業自律政策，讓企業內部審計行動起來，政府嚴格監管；而民間審計進行環境審計具有獨立性和一定的權威性，有發展的潛力，但目前在我國尚未開展，屬極大的浪費。如曲靖“鉻渣致污”事件暴露出來我國有相當多的涉嫌環境污染的企業不在審計監督范圍之內，包括化工、鹽業、鋼鐵等領域的大量企業需要環境審計，僅靠政府審計無力也不可能來完成，這就需要政府制定規則，從嚴治污，下放權力，讓注冊會計師進行企業環境審計。民間審計通過獨立檢查和評價受托環境責任的履行情況，既可以減少信息的不對稱，又可以大大提高環境審計報告的可信度，增強信息的有用性。從發達國家來看，民間的環境審計工作比政府的環境審計效率要高得多。
我國環境審計在二十多年的發展中都是以政府為主體進行的，取得了很大成效。如2001年以來內蒙古自治區生態環境建設重點工程資金審計、2004年國家審計署組織開展的對“三河一湖”水污染防治資金審計、2005年青藏鐵路環境保護資金使用情況審計等等。但隨著世界環保浪潮的興起，綠色產品成為國際市場的新潮，一些國家就要求以環境標準等技術作為貿易保護武器，企業要走向國際化，就要將環保措施納入國際貿易的規劃和目標。因此環境審計的發展必將越來越側重于民間審計。
二、我國環境審計的客體問題
環境審計的客體是審計的載體，包括被審單位和被審單位影響環境的活動。只有明確環境審計客體問題，才能做到監督到位，順利實施。當前我國環境審計客體存在著范圍狹窄的缺陷。如曲靖“鉻渣致污”事件，陸良化工實業有限公司鉻渣堆放有責，鉻渣運輸、儲存監管缺失，可是鉻渣已露天堆放10年以上，媒體幾次曝光，曲靖的環保部門、監測部門、市政府和云南省環保部門、省政府等就沒有責任嗎？
筆者認為環境審計客體即對環境保護負有責任的組織和單位及其行為，包括利用環境進行生產經營及在進行環境行政管理中負有對環境保護和改善的直接與間接責任的主體。其實，美國早在1980年頒布的《綜合環境的反應、補償與責任法案》和1990年的《凈化大氣環境法》中就規定，環境審計的客體即工業污染環境責任的主體，包括過去的與當前的、直接的與間接的有關方面，都可成為環境責任的主體。
我國環境審計客體可以從被審單位職責范圍和具體影響環境的行為兩方面來劃分。
按照職責范圍劃分，包括環保政策和措施的制定部門，如環境保護局；環境監管實施部門，如環境檢測監督單位；各級企事業單位，如城建規劃部門和工程建設單位、環保工程承建單位、城市公用事業單位、生產性工業企業、水資源和礦產資源管理單位等等，它們都是實施環境治理的主體。此外，鑒于我國環境污染治理的緊迫性，還可以嘗試將環境保護責任納入黨政領導干部經濟責任考核中，所以環境審計客體也該包括各級人民政府。
按照具體行為活動劃分，環境審計的客體行為主要包括：政府的環境管理監督行為；國有資源的規劃、開發、利用行為；國家環境保護的規劃、實施、管理行為；工業企業及其他企事業單位的生產經營活動以及交通運輸部門、能源供應部門等公用事業單位的服務供給可能對環境造成破壞的具體行為和活動。
三、我國環境審計的內容問題
審計內容解決的是審計什么的問題，環境審計內容是開展環境審計工作的目標和指南，明確了審計內容，才能把握環境審計的方向和重點。當前我國不少學者專家對環境審計內容發表了自己的看法，尚未形成統一的認識。
借鑒最高審計機關國際組織的環境審計定義，結合中國環境審計實際，筆者認為環境審計內容主要包括生態（生活）環境建設審計和環境污染治理審計兩大類（《憲法》規定，我國的環境保護分為生態（生活）環境建設和環境污染治理兩個方面）。其各自具體的審計內容又包括：環境常規審計、環境政策審計和環境績效審計。具體分析如下。
一是我國已經進行的環境審計主要立足于環保資金和生態建設資金投入、管理和使用的合法合規性，對有關環境資金投向以及環境報告等的審計可以采取財務審計的方法。二是對于有關環境保護制度執行情況的審計，在具體實施過程中可以參考有關合規性審計的方式與方法。三是對環保部門的工作績效等進行的審計主要是考查有關部門的工作效率與效果，可以采取績效審計的方法。此三者中，尤其要加強環境效益審計。
近年來，我國的環境治理速度遠遠趕不上破壞速度，一些原本已改善的環境又被重新污染，形成“污染―治理―再污染―再治理”的惡性循環，導致環境審計投入了大量工作卻收效甚微。環境審計項目，不僅要有數量上的開展，更要有質量上的成效，不單是看投入多少資源、做了多少工作，更要考核它是否真正提升了我國可持續發展能力。試想，產生大量鉻渣的陸良化工實業有限公司若通過嚴格的環境常規審計、環境政策審計和環境績效審計，應該會消滅污染問題。
四、我國環境審計結果的運用問題
環境審計結果首先表現在環境審計報告上，審計報告是審計意見的載體，審計意見正確與否，不僅為被審計單位關心，而且為與之相關的廣大利益相關者所關心。我國還沒有環境審計準則，環境審計報告研究沒有定論，也無制度規范。環境審計報告應分為一般企業環境審計報告和政府專項環境審計報告兩種。對于一般企業環境審計，采用評價、鑒定的方式，并指出存在的問題；對于政府專項環境審計，不僅要鑒定并指出問題，還要提出改進建議或作出處理決定。具體講，我國環境審計報告應該包括下列內容。
一是環境狀態評價。指環境狀況及面臨最突出的環境問題是什么，存在的風險及其影響，所采取的措施、成效及未解決的問題。二是環境審計中發現的問題。關于環境財務審計，審計報告應該包括相關資金的財務核算和列報是否真實公允，披露存在的主要問題；關于環境合規性審計，應該披露遵守環保法規和達到環保標準的狀況；對于環境績效審計，要包括所有與審計目標相關的不合規的重要事項。三是審計建議，對被審計單位環境管理方面的意見或建議，有的還包括對審計對象違規事實的處理意見，無論是處罰建議還是管理建議，都需要具有可操作性。
環境審計結果的運用就是讓環境審計報告發揮作用，通過審計報告對被審計客體的環境狀態進行評價、鑒證，或對發現的問題，提出審計建議，從而解除或確定被審計單位的環境責任。由于有環境審計監督使得各企業和相關部門不敢忽視環境建設和環境污染治理；由于有環境審計經常監督，使得被審計單位必須強化自身的環境責任。通過環境審計報告的公開，披露環境破壞和環境污染問題，進行問責、處理，使得問題加快整改；更可以通過環境審計報告為國家環境管理部門提供監管信息，進行制度規范。只有環境審計結果的充分運用，才能彰顯出我國環境審計的價值。我國環境保護問題多多，有環境意識不強、缺少環保立法、環境責任不夠等原因，更有環境審計覆蓋面不寬、環境審計結果運用不力的因素。
因此要保持我國經濟可持續發展，必須高度重視環境保護，強化環境審計和環境審計結果的運用，初步建議有三。
一是出臺適用我國的環境保護法和環境審計準則，加大環境審計范圍，公開環境審計結果，讓人們、企業明確利用環境生存和生產的規則及環境審計的具體要求，并通過環境審計，發現一個污染環境的企業就曝光一個企業。
二是與政府其他部門聯合審計，建立問責制。曝光一個污染環境的企業就處理一個，更要問責，然后重罰，進行制度補救。環境審計涉及多學科，與行業管理、環保、監測等多部門有關聯。加強部門間數據的共享，明確各方的職責和權利與義務，共同追責，環境審計效果才會更好。如我國2011年6月發現的蓬萊19-3油田漏油事件，至今原因不明，污染損失不清，康菲公司與中海油環境責任含糊，渤海灣漁民維權困難，則是非聯合審計、多部門聯動不能解決的。
三是環境審計結果處理不可手段單一，需要環境經濟政策配合。目前的行政手段處理，雖立竿見影，但長期效果卻十分有限。面對嚴峻的環境形勢，要有一套激勵各級政府和企業長期有效配置環境資源的機制。溫家寶總理指出，解決環境問題“從主要用行政辦法保護環境轉變為綜合運用法律、經濟、技術和必要的行政辦法解決環境問題”。經濟手段是指全新的環境經濟政策體系，如運用價格、稅收、財政、信貸、收費等經濟手段，調節或影響市場主體的行為，以實現經濟建設與環境保護協調發展的政策手段。再如，對利用城市垃圾生產的電力企業實行增值稅即征即退政策，對廢舊物資經營單位銷售廢舊物資免稅，從事符合條件的環境保護、節水節能項目享受企業所得稅優惠等等；反之，重稅或加大其經營成本。環境經濟政策是一種內在約束力量，具有促進環保技術創新、增強市場競爭力、降低環境治理成本與行政監控成本等優點。環境經濟政策體系是國際社會迄今為止解決環境問題最有效、最能形成長效機制的辦法。企業都是以追逐利益為目的的組織，對于硬性法制法規，企業只是被動地執行，而彈性的經濟政策，將極大地激發企業的自主性。
