一、經濟責任審計與效益審計耦合的可行性
（一）經濟責任審計與效益審計的理論基礎和概念
受托責任關系是經濟責任審計和效益審計產生與發展的理論基礎。正因為受托責任關系的存在，委托人無論在主觀上還是客觀上都需要對受托人管理和運用資源的真實性、合法性和效益性進行監督。
經濟責任審計是近些年出現的具有典型中國特色的審計術語。根據1999年5月中辦、國辦聯合下發了《國有及國有控股企業領導人員任期經濟責任審計暫行規定》，經濟責任是指企業領導人員任職期間對其所在企業資產、負債、損益的真實性、合法性和效益性，以及有關經濟活動應當負有的責任，包括主管責任和直接責任。
效益審計，國外一般稱為績效審計。最高審計機關國際組織（INTOSAI）在1986年第12屆國際會議上發表的《關于績效審計、公營企業審計和審計質量的總聲明》中將績效審計定義為：對政府部門或公營部門管理公共資源的經濟性、效率性和效果性所作的評價和監督。
（二）經濟責任審計與效益審計的相通性
1、經濟責任審計與效益審計的根本目的是一致的。INTOSAI也將“確定較為適當的經濟責任”作為效益審計的四大目標之一。
2、從內涵上來說，效益審計是經濟責任審計的應有之義。經濟責任審計是真實性、合法性審計與效益審計的綜合，效益審計是經濟責任審計的應有之義。
所以，就審計的目的與內涵而言，經濟責任審計與效益審計是相通的，在經濟責任審計種耦合效益審計是可行的。
二、經濟責任審計與效益審計耦合的困難
然而，要切實將效益審計與經濟責任審計耦合在一起，操作起來的確存在一定的困難：
（一）如何構建合理的效益評價指標體系需要一個長期探索的過程
沒有評價指標體系，就好比渠成了水卻沒到，仍然達不到灌溉目的。效益審計的對象很復雜，而且一些經濟活動的產出和效果有時很難用客觀具體的數據來衡量，也很難定性，例如對那些戰略性或前瞻性業務的評價。所以，構建一個合理的評價指標體系是一項復雜的工作，需要長期的探索。
（二）經濟責任審計的時效性與效益審計的復雜性之間的矛盾突出
經濟責任審計一般具有審計涉及面廣、審計期間長、任務要求時間緊的特點。而效益審計又是一種以信息為基礎的活動，需要做大量深入、細致、繁雜的調查研究和計算分析工作。在時間非常有限的現場審計期間，除了要完成審計APG所規定的審計程序和審計內容外，還要對領導干部任職期間經營管理活動的效益性進行深入查證和分析，確實具有現實的難度。
（三）效益審計的專業要求高和審計隊伍知識結構不合理之間的矛盾突出
效益審計既要從微觀上去計算分析又要從宏觀上去判斷和評價，需要數學分析法等多學科的知識和技能。而目前我們的內部審計人員大多數是財會專業背景，較缺乏評價經濟活動效益的技術技能。
三、探索與實踐
近年來，中國移動廣東公司內審職能部門克服困難，在開展經濟責任審計過程中始終貫穿效益審計的理念，在審計思路、審計程序、效益評價等方面進行了有益的探索和實踐。
（一）結合自身審計力量和公司經營考核目標，建立融經濟責任評價與效益評價為一體的動態指標數據庫
1、評價市場營銷能力的指標。如凈增市場占有率、增值業務收入比重、數據收入比例、客戶數等指標。
2、評價盈利能力的指標。如運營收入、考核利潤總額、凈資產收益率、主營業務利潤率等指標。
3、評價資產管理質量的指標。如流動資產周轉率（次）、應收賬款周轉率（天）、在建工程轉資率等指標。
4、評價持續發展能力的指標。如中高端客戶保有率、任職期間平均銷售增長率、客戶滿意度等指標。
公司為適應市場競爭的需要，每年都會有不同的經營發展重點，因此，在評價領導干部任職期間的經濟責任和經濟效益時，我們結合當時的經營管理重點，從指標庫中選擇合適的評價指標。同時，我們結合公司的經營管理重點，適時更新或補充指標庫中的評價指標。
（二）以評價指標為導向，通過深入的審前調研分析效益審計的切入點
一是根據審前調研結果對審計APG進行五星級分類，確定初步審計重點。經過多年的實踐和優化，我們形成了一套適合自身實際的審計APG模型，根據審前調研結果，將APG模型中的47個子流程按1-5星進行排序，星級越高，表示重要性程度越高。
二是由于受現場審計時間的限制，審計組重點選取標識為5星級的部分子流程作為開展效益審計的切入點。
（三）定量分析與定性分析相結合，在現場審計階段對重要關注事項按3E原則進行客觀評價
現場審計階段，審計組對審前調研時確定的效益分析切入點，通過調閱相關的數據和信息，按照經濟性、效率性、效果性，即3E，進行實地驗證和評價。同時，審計組還根據實地審計時發現的線索，及時調整效益分析的切入點。例如，在某地市分公司原總經理離任經濟責任審計現場審計過程中，審計組從營銷案管理、工程物資管理等方面切入開展效益審計，發現存在不經濟、低效率、低效益的情況。
（四）組建虛擬審計團隊
從業務支持中心、市場部、集團客戶部等相關業務部門抽調業務骨干或專家，充實到審計團隊中，組成虛擬審計大團隊，為現場審計組提供強有力的技術支撐。
（五）重視對審計團隊的培訓
一是通過組織內審人員后續教育，提高效益審計的能力和理論水平；二是不定期邀請業務部門給審計人員講授新業務或相關業務系統的操作；三是重視審前培訓工作，確保每個審計人員了解審計的目標。
四、結束語
樹立正確審計觀念。就目前企業開展經濟責任審計的實踐來看，評價領導干部的任期經濟責任，還是以真實性和合法性評價為主，效益性評價應在真實性和合法性評價的基礎上開展。所以，必須堅持從實際出發，循序漸進，不能操之過急，要通過實踐，逐步探索開展效益審計的工作方法和思路。
慎重選擇評價標準。在選擇效益評價指標時，要重點要考慮但不限于以下五各方面的因素，一是國家的宏觀經濟政策與方針、經濟規律、法律法規和專業技術標準與定額，二是行業發展趨勢及行業平均發展水平，三是企業的經營考核目標、制度流程、業務規范、及其他有關數據和指標，四是內部審計職能部門的自身審計力量，五是指標的相關性、全面性、先進性和合理性，形成多層次而又相互補充的評價指標體系。
明確效益審計重點。效益審計的重點應圍繞但不限于以下四方面內容，一是審查資金管理的效益，二是審查部門預算執行的效益，三是審查工程建設項目的效益，四是審查其它重要經濟事項的效益。
著力于人法技建設。可從以下三方面入手，一是提升審計人員素質；二是研究效益審計技術；三是優化經濟責任審計制度體系，在經濟責任審計制度中明確開展效益審計的審計標準和原則。
