在計(jì)劃經(jīng)濟(jì)下,我國(guó)事業(yè)單位在社會(huì)主義現(xiàn)代化建設(shè)的事業(yè)當(dāng)中發(fā)揮了重要的作用,事業(yè)單位管理體制的改革也取得了進(jìn)展。但是在市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)下,事業(yè)單位體制改革滯后于行政管理體制改革的特征,現(xiàn)行的事業(yè)單位管理體制己經(jīng)不能適應(yīng)實(shí)踐與發(fā)展科學(xué)發(fā)展的要求,不能適應(yīng)和諧社會(huì)建設(shè)的需求,因此,加快推進(jìn)事業(yè)單位管理體制改革變得十分緊迫。為此在2010年,加快推進(jìn)事業(yè)單位改革既是今后經(jīng)濟(jì)體制改革的重要任務(wù)和關(guān)鍵環(huán)節(jié),又是經(jīng)濟(jì)社會(huì)協(xié)調(diào)發(fā)展的重要內(nèi)容。這這就要求我國(guó)的事業(yè)單位必須借鑒企業(yè)的管理模式,實(shí)行自負(fù)盈虧、進(jìn)行成本核算,正確計(jì)算當(dāng)期損益,真實(shí)地反映每個(gè)會(huì)計(jì)期間的則一務(wù)成果,提高我國(guó)事業(yè)單位的市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)力。本文為此具體探討了當(dāng)前我國(guó)經(jīng)營(yíng)性事業(yè)單位現(xiàn)行會(huì)計(jì)核算模式中存在的主要問(wèn)題,提出了相應(yīng)的對(duì)策。
■一、當(dāng)前我國(guó)經(jīng)營(yíng)性事業(yè)單位現(xiàn)行會(huì)計(jì)核算模式中存在的主要問(wèn)題
經(jīng)營(yíng)性事業(yè)單位是我國(guó)事業(yè)單位體系的重要組成部分,是我國(guó)事業(yè)單位市場(chǎng)化改革的主要對(duì)象。但是隨著我國(guó)事業(yè)單位市場(chǎng)化改革的不斷深化,其本身還存在一些問(wèn)題。
1.1 資產(chǎn)核算方式存在的問(wèn)題
現(xiàn)行事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度對(duì)固定資產(chǎn)計(jì)價(jià)、固定資產(chǎn)增加、固定資產(chǎn)轉(zhuǎn)出、固定資產(chǎn)的盤虧盤盈等會(huì)計(jì)事項(xiàng)規(guī)定了詳細(xì)的核算方法,但對(duì)固定資產(chǎn)在使用過(guò)程中的價(jià)值損耗如何核算沒(méi)有明確規(guī)定。由于不反映固定資產(chǎn)凈值,存在很多問(wèn)題:(1)固定資產(chǎn)的賬面價(jià)值與凈值,會(huì)隨著使用時(shí)間的延長(zhǎng),發(fā)生價(jià)值背離;固定資產(chǎn)原值,不反映固定資產(chǎn)的磨損,虛增資產(chǎn)總量;使資產(chǎn)負(fù)債表中凈資產(chǎn)指標(biāo)不能反映資產(chǎn)的實(shí)際狀況。(2)成本不包括折舊費(fèi)用,使得成本核算不完整。一方面,事業(yè)單位在購(gòu)建固定資產(chǎn)時(shí),借記“事業(yè)支出—設(shè)備購(gòu)置費(fèi)”或“專用基金—修購(gòu)基金”或“專款支出”等科目,這樣核算虛增了事業(yè)成本;另一方面,固定資產(chǎn)不計(jì)提折舊,人為降低了取得相應(yīng)收入的成本,虛增了盈余,且不能真正體現(xiàn)會(huì)計(jì)核算的配比原則。
1.2 會(huì)計(jì)核算基礎(chǔ)存在的問(wèn)題
在相關(guān)制度沒(méi)有頒布以前,我國(guó)事業(yè)單位會(huì)計(jì)核算基礎(chǔ)是收付實(shí)現(xiàn)制,但是在此基礎(chǔ)下,事業(yè)單位經(jīng)常存在一些一個(gè)會(huì)計(jì)年度內(nèi)收支項(xiàng)目不配比的情況。如事業(yè)單位的房屋修繕費(fèi)用,并非每年發(fā)生,在發(fā)生修繕費(fèi)用的年度,支出增大,造成當(dāng)年結(jié)余減少。使當(dāng)期收支不配比,計(jì)算的結(jié)余也不是真正的結(jié)余。尤其是實(shí)行政府采購(gòu)和國(guó)庫(kù)集中支付制度以后,采購(gòu)環(huán)節(jié)和付款環(huán)節(jié)相分離,使得項(xiàng)目的實(shí)施與貨款的付存在一定時(shí)間間隔,如按現(xiàn)行的事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度處理,在采購(gòu)和支付間隔跨年度時(shí),會(huì)出現(xiàn)比較嚴(yán)重的帳實(shí)不符,不能真實(shí)反映單位的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)。
1.3 成本核算存在的問(wèn)題
目前在事業(yè)單位體系中,經(jīng)營(yíng)性事業(yè)單位存在經(jīng)營(yíng)性業(yè)務(wù),而兩者采用不同的會(huì)計(jì)基礎(chǔ)進(jìn)行核算。一般情況下,事業(yè)單位對(duì)經(jīng)營(yíng)性業(yè)務(wù)采用權(quán)責(zé)發(fā)生制,進(jìn)行成本核算;對(duì)非經(jīng)營(yíng)性業(yè)務(wù)采用收付實(shí)現(xiàn)制,不進(jìn)行成本核算。由于不計(jì)算成本,難以對(duì)非經(jīng)營(yíng)性業(yè)務(wù)進(jìn)行正確的資金使用績(jī)效評(píng)價(jià)與考核。另外,實(shí)際工作中由于兩種業(yè)務(wù)不易區(qū)分,使得費(fèi)用難以合理分?jǐn)?造成成本不能準(zhǔn)確核算。這不僅不利于事業(yè)單位的內(nèi)部管理,不利于國(guó)家預(yù)算資金的有效使用,而且很容易造成國(guó)有資產(chǎn)的流失。因此,經(jīng)營(yíng)性事業(yè)單位進(jìn)行全面的成本核算更有利于節(jié)約資金和提高運(yùn)行效率。
■二、完善我國(guó)經(jīng)營(yíng)性事業(yè)單位會(huì)計(jì)改革的措施
在市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)下,越來(lái)越多的事業(yè)單位日益走向市場(chǎng),在資金上與財(cái)政脫鉤,實(shí)行自負(fù)盈虧,事業(yè)單位改革走向市場(chǎng)是大勢(shì)所趨,但把所有的事業(yè)單位一步到位地推向市場(chǎng)是不合理的。比如相關(guān)學(xué)校是需要財(cái)政撥款的管理型為主的公益性單位,“事企分離”后,相關(guān)學(xué)校內(nèi)部的會(huì)計(jì)核算內(nèi)容將會(huì)發(fā)生向兩邊靠的趨勢(shì):事業(yè)型單位會(huì)計(jì)核算將進(jìn)一步向預(yù)算會(huì)計(jì)靠攏;市場(chǎng)化管理的單位將向企業(yè)會(huì)計(jì)靠攏。
2.1 規(guī)范經(jīng)營(yíng)性活動(dòng)會(huì)計(jì)核算
我國(guó)很多經(jīng)營(yíng)性事業(yè)單位從其性質(zhì)上都具有項(xiàng)目工程的特征,其管理體制是以項(xiàng)目為主體、以項(xiàng)目資金為管理范圍,項(xiàng)目的完成也就是資金運(yùn)動(dòng)過(guò)程的結(jié)束的過(guò)程,其在會(huì)計(jì)核算時(shí)有自己的特征。(1)新建工程項(xiàng)目:新建工程項(xiàng)目涉及基本建設(shè)投資計(jì)劃問(wèn)題,資金來(lái)源于國(guó)家投資或者其他投資者的注資,其資金投入納入國(guó)家基本建設(shè)投資計(jì)劃。從資金周轉(zhuǎn)方式和管理體制看,實(shí)行“營(yíng)建分離”,因此,一般游離于事業(yè)單位會(huì)計(jì)管理之外。(2)改建與養(yǎng)護(hù)工程項(xiàng)目:改建與養(yǎng)護(hù)工程工程是在原有基礎(chǔ)上恢復(fù)和完善,其資來(lái)源是主要是財(cái)政撥款和事業(yè)單位的自有資金。對(duì)一些工程任務(wù)繁重、資金數(shù)額大的專項(xiàng)工程項(xiàng)目,可采用“營(yíng)建分離”的辦法處理。事業(yè)單位按項(xiàng)目基建主體與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)主體分別組織會(huì)計(jì)核算,最終轉(zhuǎn)入事業(yè)單位會(huì)計(jì)核算當(dāng)中予以反映。也可采用招投標(biāo)的辦法實(shí)行工程出包,在工程施工過(guò)程中根據(jù)工程價(jià)款結(jié)算單承付工程價(jià)款,直接列記事業(yè)單位會(huì)計(jì)核算的各有關(guān)工程支出科目,在會(huì)計(jì)核算中無(wú)須再設(shè)置成本核算對(duì)象和成本項(xiàng)目進(jìn)行成本核算。
2.2 會(huì)計(jì)核算基礎(chǔ)的合理選擇
我國(guó)《事業(yè)單位會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》規(guī)定會(huì)計(jì)核算一般采用收付實(shí)現(xiàn)制,但經(jīng)營(yíng)性收支業(yè)務(wù)核算可采用權(quán)責(zé)發(fā)生制。會(huì)計(jì)核算基礎(chǔ)的選擇主要受單位的性質(zhì)和會(huì)計(jì)目標(biāo)的影響。權(quán)責(zé)發(fā)生制在會(huì)計(jì)信息的計(jì)量上確有其不可代替的作用,這也是在以企業(yè)會(huì)計(jì)為主的會(huì)計(jì)理論研究中,權(quán)責(zé)發(fā)生制廣泛應(yīng)用的原因。在企業(yè)會(huì)計(jì)研究中權(quán)責(zé)發(fā)生制不僅只是會(huì)計(jì)收支核算的一種方法,而且成為一種主流思想滲透到會(huì)計(jì)理論的許多方面。但是當(dāng)前在我國(guó)的預(yù)算會(huì)計(jì)體系中收付實(shí)現(xiàn)制作為一項(xiàng)核算基礎(chǔ)處于比較突出的位置,我國(guó)的則政總預(yù)算會(huì)計(jì)、行政單位會(huì)計(jì)都明確以收付實(shí)現(xiàn)制為基礎(chǔ)。然而事業(yè)單位的資金來(lái)源不僅僅限于國(guó)家財(cái)政預(yù)算撥款,同時(shí)事業(yè)單位相比企業(yè)盡管業(yè)務(wù)簡(jiǎn)單,但相比行政單位業(yè)務(wù)活動(dòng)明顯復(fù)雜多樣,單一的收付實(shí)現(xiàn)制很難滿足事業(yè)單位會(huì)計(jì)核算的要求。因此《事業(yè)單位會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》對(duì)收付實(shí)現(xiàn)制核算基礎(chǔ)做了原則的規(guī)定,可以理解為會(huì)計(jì)核算不否認(rèn)使用權(quán)責(zé)發(fā)生制,經(jīng)營(yíng)收支業(yè)務(wù)建議使用權(quán)責(zé)發(fā)生制。事實(shí)上,從財(cái)政部己經(jīng)要求加強(qiáng)對(duì)事業(yè)支出成本的明細(xì)核算,這與事業(yè)單位必要采用權(quán)責(zé)發(fā)生制對(duì)一些業(yè)務(wù)支出進(jìn)行成本核算要求是相吻合的。
2.3 適度成本核算的會(huì)計(jì)處理
當(dāng)前事業(yè)單位面臨市場(chǎng)化改革和市場(chǎng)化管理,因此,其事業(yè)支出應(yīng)適度考慮實(shí)行成本核算辦法的需要。其事業(yè)支出核算應(yīng)進(jìn)行適度內(nèi)部成本核算的主要依據(jù)在于:為了加強(qiáng)事業(yè)單位的內(nèi)部管理、正確反映單位財(cái)務(wù)狀況和事業(yè)成果、提高單位成本核算意識(shí)、提高資金使用效益,事業(yè)單位可以根據(jù)自身的業(yè)務(wù)特點(diǎn),參照企業(yè)成本管理的方式、成本開(kāi)支的范圍制定出具體的成本核算辦法仁州。事業(yè)單位實(shí)行內(nèi)部核算,實(shí)質(zhì)上是加強(qiáng)支出管理的一種手段,同時(shí)也是向企業(yè)財(cái)務(wù)管理過(guò)渡的事業(yè)單位在過(guò)渡階段采用的一種不完全的成本核算辦法。同時(shí)事業(yè)單位業(yè)務(wù)特點(diǎn)有必要實(shí)行內(nèi)部成本核算正確反映事業(yè)成果事業(yè)單位業(yè)務(wù)支出具有業(yè)務(wù)分明的項(xiàng)目支出、生產(chǎn)性的特點(diǎn),要求實(shí)行成本核算,講求資金使用效果。國(guó)因此,事業(yè)單位由于其業(yè)務(wù)特點(diǎn)有實(shí)行內(nèi)部成本核算的必要性。在事業(yè)單位實(shí)行內(nèi)部成本核算一,必須符合事業(yè)單位財(cái)務(wù)管理的基本要求,保證事業(yè)單位財(cái)務(wù)管理體制的統(tǒng)一性和完整性,其成本支出必須與事業(yè)支出相銜接。
總之,2010年是事業(yè)單位改革是熱點(diǎn)和難點(diǎn),不過(guò)我國(guó)的事業(yè)單位改革不是一朝一夕的事,我們必須根據(jù)事業(yè)單位在不同經(jīng)濟(jì)條件下的發(fā)展?fàn)顟B(tài),在符合我國(guó)社會(huì)主義國(guó)情的實(shí)際的基礎(chǔ)上,推進(jìn)事業(yè)單位的市場(chǎng)化進(jìn)程。
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