一、注冊會計師法律責任的成因注冊會計師的法律責任， 是指注冊會計師因違約、過失或欺詐對委托人、被審計單位或其他利害關系人造成損失， 按照法律規定應承擔的法律后果， 主要有民事責任、行政責任和刑事責任三種形式。我國注冊會計師法律責任產生的原因， 不僅有注冊會計師自身的原因， 而且還受到整個市場運行機制和社會經濟環境因素的影響。
（一） 法律環境不完善， 導致注冊會計師法律責任的復雜化
1、 相關法律條文不一致。 現階段， 我國涉及注冊會計師法律責任的法律規范主要有《注冊會計師法》、 《公司法》、 《證券法》、 《刑法》等，這些法律規范由于立法順序的先后，外部環境的改變，導致相互之間在涉及注冊會計師法律責任方面存在一些矛盾。若過分強調實體法，會使會計師事務所在賠償程序問題上產生矛盾；若過分強調立法的專項性， 會在追究注冊會計師法律責任時尺度不一致。比如《證券法》 第161條和 《注冊會計師法》 第21條，強調的是注冊會計師的工作程序與應承擔法律責任之間的因果關系，而《公司法》、《刑法》 等有關條文中， 強調的是注冊會計師的工作結果與應承擔的法律責任之間的關系， 這些現象導致了注冊會計師法律責任的復雜化。
2、相關法律對注冊會計師的權利和義務規定不對等。 涉及注冊會計師法律責任的條文中， 從內容上看全是如何懲處注冊會計師的， 而沒有保護注冊會計師的條款。 《注冊會計師法》 作為注冊會計師執業的重要依據， 在其條文中就沒有規定被審計單位應對注冊會計師承擔的責任， 使得注冊會計師和會計師事務所的利益一直得不到法律保護。
3、 《獨立審計準則》的法律地位沒有得到確認。在西方國家，判定注冊會計師法律責任的主要依據就是《獨立審計準則》 ；在我國， 對訴訟案件的裁決機構主要是人民法院，而人民法院認為《獨立審計準則》純粹是行業標準，不足以作為注冊會計師的辯護依據。實際上，大凡涉及注冊會計師的訴訟案件往往是專業性很強、技術復雜的案件， 再加上法律條文的矛盾性，導致人民法院難以對案件做出公平、公正的裁決。
（二） 社會公眾對審計的期望過高， 導致注冊會計師的法律責任增加社會公眾把注冊會計師視作經濟警察，將審計意見視為對會計報表的簽證，在對審計作用的理解上， 對注冊會計師的期望過高。 注冊會計師審計由于受到審計技術和審計成本的限制， 況且現代審計是建立在對內部控制評價基礎之上的抽樣審計， 在審計過程中注冊會計師難以完全遵循 《獨立審計準則》， 不可能將被審計單位的錯誤或舞弊全部揭露出來， 只能達到合理確信的程度。 社會公眾一旦發現所依據決策的會計報表存在著錯誤或舞弊， 就會想到將注冊會計師推上法庭， 加上社會公眾普遍受“深口袋”理論的影響，當被審計單位出現破產時， 信息使用者傾向于從有支付賠償能力的會計師事務所獲得賠償，在出現法律訴訟時，往往繞過本應承擔會計責任的被審計單位， 而直接要求會計師事務所進行賠償， 導致了注冊會計師法律責任的增加。
（三）上市公司和會計師事務所的運行機制不合理， 導致注冊會計師審計風險增加
1、 上市公司運行機制不合理。 我國的上市公司多數是從國有企業改制而來， 股權結構不合理，國有股東缺位，法人治理結構不完善，公司既是經營者，又是決策者和監督者。 有些企業出于自身的小集團利益或其他目的，如為了少繳稅，取得銀行貸款等，在自己造假的同時，往往也不希望注冊會計師提供客觀、 公正的鑒證報告；地方政府為了保護地方經濟的發展和社會穩定，支持和包庇上市公司進行造假，并明里暗里要求注冊會計師為企業“包裝”、 “美容”，加大了注冊會計師審計的風險。
2、 會計師事務所的運行機制不合理。目前，我國80%的會計師事務所都是有限責任公司形式， 用幾十萬元的注冊資本來對數億元的審計業務承擔責任， 給會計師事務所違規提供了方便。其次，現在的會計師事務所之間的競爭十分激烈， 有的事務所以降低審計收費來爭攬業務， 因其審計成本的限制，使注冊會計師提供客觀、公正的審計報告十分困難。再次，會計師事務所的鑒證造假成本大大低于其造假所獲得的收益， 使得一些中介機構和從業人員存在敢于造假的僥幸心理。3、 會計師事務所和委托單位之間不獨立。 目前， 我國注冊會計師審計事項委托人是被審計單位而不是信息使用者，當被審計單位支付的審計費用成為會計師事務所收入的主要來源時，注冊會計師難以違背其“衣食父母”的意愿， 審計的獨立性就會大打折扣，會計師事務所為了爭取客戶，往往默許被審計單位的造假行為。
（四） 注冊會計師自身業務素質不高，職業道德低下，使審計風險增加近年來， 我國會計準則和會計制度變化很快， 個別注冊會計師和會計師事務所不重視后續教育， 對新的知識不能盡快掌握，已不能勝任審計工作的需要。有的注冊會計師麻痹大意，工作責任感不強，隨便簽字了事， 甚至個別注冊會計師的職業道德低下，或者與被審計單位有經濟牽連，為了自己的利益，頂不住各種壓力和誘惑，不講職業道德，出具虛假的審計報告， 這些現象在一定程度上也增加了注冊會計師的審計風險二、避免法律訴訟的幾點措施一） 嚴格遵循 《獨立審計準則》 的要求，增強執業獨立性。獨立、客觀、公正是注冊會計師職業道德中的三個核心。 獨立性， 是指注冊會計師在執行審計業務時必須和被審計單位毫無經濟牽連；客觀是基于客觀的立場，以客觀事實為依據，實事求是，不摻雜個人的主觀意愿；公正是指注冊會計師應當具備正直、誠實的品質， 公平正直， 不偏不倚地對待利益各方。只有時刻堅持獨立、 客觀、 公正的原則， 恪守職業準則和職業道德的規范， 才能保證出具審計報告的真實性和合法性。
（二） 嚴格遵循職業規范， 保持職業謹慎性。 注冊會計師在執行審計業務時，要保持職業的謹慎性，不能從事不能勝任的委托業務，事務所要加強注冊會計師的職業道德教育和專業技術培訓，使其能夠勝任所從事的審計鑒證工作。在接受審計委托前，充分了解委托單位的基本情況，特別是其信譽狀況，審慎地選擇被審計單位； 在進行業務委派時， 也不能將業務委派給不能勝任的注冊會計師。注冊會計師在出具審計報告時，不要對未來事項的可實現程度做出承諾等等，這些都有助于注冊會計師避免法律訴訟。
（三） 優化注冊會計師的執業環境。
1、健全注冊會計師的相關法律規范， 使涉及注冊會計師法律責任的規范中相互矛盾的地方統一起來，并在相關法律中明確《獨立審計準則》作為判定依據，將其主體地位確定下來， 相應地增加一些保護注冊會計師的條款。
2、 設立注冊會計師法律責任的專門鑒定機構。 大凡涉及注冊會計師的訴訟案件，都是專業性很強，需要有專業知識，建議在審理注冊會計師案件時，成立由法律界、企業界、注冊會計師界組成的專門鑒定機構， 對注冊會計師的法律責任進行鑒定。
3、 努力提高被審計單位的會計信息質量。 要通過各種新聞媒體宣傳和繼續教育等途徑， 加強對會計人員的職業道德教育和專業技術培訓， 增強對單位會計信息真實可靠的責任感， 以便注冊會計師在審計時， 盡可能多地獲取真實可靠的會計資料。
（四） 轉變會計師事務所的運行機制，購買職業保險和提取風險基金。
1、 改會計師事務所有限責任制為合伙制或有限責任合伙制。 有限責任合伙制已成為當今注冊會計師職業界組織形式發展的一大趨勢，是指會計師事務所以其全部資產對其債務承擔有限責任， 各合伙人對個人執業行為承擔無限責任， 其優點在于既融入了合伙制和股份有限公司制會計師事務所的優點， 又摒棄了他們的不足。
2、 建立執業風險基金和辦理執業保險。提取風險基金，可以防止和減少訴訟失敗時發生的財務損失；購買責任保險則可以轉嫁審計失敗造成的損失。
3、 改進審計收費的方式。 現在會計師事務所直接向被審計單位收取審計費用，這種收費方式有很多弊端。被審計單位既是委托者，又是被審者，注冊會計師既要將被審計單位的錯誤和舞弊揭露出來，又要向其收取審計費用，這往往是被審計單位極不情愿的事情。 要轉變這種收費方式，最主要的是貫徹“誰委托，誰付費”的原則，向最需要審計鑒證資料的機構和組織收取審計費用， 最大限度地保持注冊會計師審計的獨立性。
（作者單位：東明縣財政局 山東省農科院審計處 山東省農科院財計處)
