蔡壁洪
JIT（just in time）生產制，是基于杜絕浪費。降低成本的思想觀念，追求最合理的制造方式以取得競爭優勢（高質量、低成本），謀求在經濟低速發展中增加利潤的一套完整的生產過程和庫存管理制度體系，是戰后日本汽車工業適應“多品種、小批量”的市場需求的產物。 1963年在豐田公司正式全面實施， 1973年迅速在日本其他企業、行業普及開來，并受到國際矚目，如今，JIT生產制已在世界上許多國家的各行業中得到了廣泛的應用。
一、JIT生產制的理論要點
1．降低成本是JIT生產制的基本目標和出發點：實現低成本，必須減少浪費（包括生產全過程各環節上的浪費），徹底排除工廠內的過剩在制品和過剩人員，各種產品的生產量必須服從“能賣出去多少就生產多少”的要求，并從勞動力方面彈性地改編生產線。
2．適時生產：即“在必要的時間里，按必要的量，生產必要的產品”。為了實現適時生產，開發和利用了作為生產流程控制手段的“看板方式”。實現零庫存，徹底制止了生產過量的浪費，也廢除了供儲備用的中間倉庫，避免發生庫存的浪費。
3．生產均衡化：要求最終組裝線在向前道工序領部件時，要平均化地使用各種零部件，混合生產各種產品。這樣對前道工序和協作廠推行“著極方式”，可避免發生過剩在制品儲存和過剩人員。
4．標準作業：是在標準時間內，一個作業者擔當的一系列多種作業內容標準化而成的“作業組合”，以完成單位產品所需的全部加工作業。這是使單件流動生產成為可能的重要前提。
5．少人化：將需要減少的生產線的作業人數減下來。實現“少人化”，必須設置有效的U型機械裝置和培養多能工（作業者多能化），根據每月需要產量的變動，將各生產線的作業人數彈性地進行增減，削減作業人數，避免窩工和搬運上造成的浪費，降低成本。
6．自律化：是當生產中出現不良狀況時，如出現缺陷或不合格的零件，自動或手動裝置如機械或生產線均能自動停止作業的設備運行機制和管理機制。依此可節省人力，提高生產率，實現零缺陷，避免制成次品的浪費。
7．創造性思考制度：對于諸如尋找如廢品、機械故障發生的原因，消除這些原因使事故不再發生而采取的改善措施和活動不單由質量管理人員來實施，更主要是采用提案制度的方式來實行。
8．小集團改善活動：它是JIT生產制的基礎，對改善作業變換方法，改訂標準作業等有重要的作用。小集團的改善活動提高了作業者的積極性，也有助于達到尊重人的目的。
9．全面質量管理和綜合成本管理：包括產品的計劃、設計階段，生產過程設計，制造部門機械能力的準備工作，制造部門本身的制造活動以及銷售部門的銷售活動等等全過程的各個環節。
二、JIT生產制對管理會計的影響
JIT生產制作為一種科學的管理機制，適應于所有的企業、行業、服務業和事業行政部門。對管理會計的影響主要體現在如下幾方面：
1．對變動成本法的影響
使用高新技術設備，大量人力被機器所取代，直接人工成本的比例大幅度下降，以往直接人工成本約占產品成本之40％—50％，如今卻不到10％，有些僅占產品成本的5％左右，甚至更低。同時，直接材料所占比重很小，變動性制造費用也大幅度減少。
有效的U型機械裝置（制造單元）和多能工的使用，使得直接人工成本由變動成本轉化為固定成本，同時以往許多為多種產品共有的間接人工（如清潔、修理、維護等）與直接人工的界線也趨于消失，從而使人工成本絕大部分地轉化為固定成本。
由于直接人工屬性的改變，變動生產成本僅僅包括直接材料和變動制造費用，比率很小，根本無法反映在當今高新技術條件下產品生產的實際資源耗資。
“適時生產”的實施，零庫存的實現，廢除了供儲備用的中間倉庫，消除了存貸計價，自然而然地消除了“期初、期未產成品存貨成本結轉”，把產品成本中的固定制造費用視為期間成本與否，均不影響完全成本法和變動成本法對各期損益的計算。“期初、期末產成品存貨成本結轉”已消除，利潤的實現與產品銷售的實現之間的不相關性即完全成本法的主要缺陷也自然不復存在。同時，產品的全部成本直接從當期銷售收入中得到補償，完全成本法的“不符合費用與收益配比原則”也不復存在了。
在JIT生產制條件下，許多以前的間接費用（如設備的折舊費、設備的維修和維護、軟件攤銷費、動力或能源、機物料耗用、清潔、原材料的處理及檢驗等費用）均可直接歸屬于制造單元，轉化為直接費用，大大地減少了間接費用分攤困難和分攤誤差，增加了產品成本的正確性，同時由于零庫存的實現，使“期初、期末產成品存貨成本結轉”成為過去，完全成本法應用于企業內部管理的缺陷隨之而消除，使完全成本法成為JIT生產制下更為合理的成本核發方法。
使用完全成本法，在實務操作中可簡化核算手續：采購的原材料，收到時記入“原材料”賬戶并直接送達生產部門，產品完工時將原材料成本轉入“產成品”賬戶；將人工費用和需要在不同制造單元進行分配的間接費用共同記入“制造費用”賬戶，在完工產品中按人工小時或機器小時進行分配；其他可以直接歸屬于制造單元的費用，如設備的折舊費。設備的修理和維護費、軟件攤銷費、動力或能源、機物料耗用、清潔、原材料的處理及檢驗費等等則于發生時直接記人“產成品”賬戶。
2．對長期投資決策的影響
長期投資決策考慮設備投資產生的現金流量，往往只是有形效益產生的現金流量，而無形效益及間接效益皆因微不足道而被忽視。實施JIT生產制，企業對高新技術設備的投資，比以往的投資復雜得多，投入成本不僅包括設備的直接購入、安裝成本，而且還包括相當昂貴的軟件、培訓和實施成本，并產生許多有形效益和無形及間接效益，其中：有形效益包括直接人工成本的減少、廢品損失的減少。調整準備成本的減少；無形效益包括提高質量而減少廢品修復成本、提高產品的競爭能力和市場占有率；間接效益包括生產流程安排成本、存貨占用資金的減少、倉儲人工成本和場地成本的減少。應用高新技術設備產生的無形及間接效益數額可觀，對投資決策影響巨大，一般不容忽視。
3．對標準成本制度的影響
首先，標準成本制度使用的“現行標準成本”或“實際標準成本”，隱含著允許一定水平的低效率操作合理化存在的事實，長久下去，即使能達到標準成本要求的部門和人員，也會因此而滿足于現實、不求上進。
其次，標準成本制度鼓勵管理人員追求有利差異，如為追求有利的材料價格差異，材料供應部門或采購人員可以采購低質量的材料，或大宗采購以獲取價格優惠，結果使廢料、廢品及修復作業增加，使材料堆積。同樣，對人工效率差異的控制，實質上是鼓勵工人大量生產，過多生產，由此造成大量存貨，增加倉儲管理成本。
再次，為避免不利的材料數量差異，上一工序的工人會將其加工的殘次半成品轉人下一工序，結果使下一工序的機器自動停止、生產中斷，如果是殘次成品，也銷售不出去，造成原材料、設備及勞力等無效投入的極大浪費。
最后；對制造費用差異的控制，特別是對預算差異的控制，使工人忙于超額生產，而忽略了機器設備的預防性維護，增大了機器設備發生故障和生產中斷的可能。
所有這些，違背了JIT生產制的“降低成本”、“適時生產”及零庫存、“全面質量管理”、“自律化”及全面預防性維護和“綜合成本管理”的宗旨，并與JIT生產制要求公司全體員工不斷地尋求更有效的方法，提高質量和效率，鼓勵創新與簡化的“創造性思考制度”、“小集團改善活動”的持續創新改善宗旨格格不久。
JIT生產制強調企業的整體效率，業績評價應偏重于廠級或更高層次，而非基層。在成本控制中，應偏重于事前成本控制，特別是新產品開發的事前成本控制更為重要，一般采用成本企畫，它是一種多重循環擠壓降低成本的方法，通過逐層逐次不斷地擠壓來達到降低成本的目的。成本企畫最關鍵的因素是目標成本，也就是以市場為導向，運用價值工程、市場研究等手段達成由產品的可能售價和目標利潤決定的最優成本目標值，并以此值為主要依據實施成本控制。在事中成本控制，一般采用改善成本法，它是在產品投產后的生產過程中，強調通過簡化流程和提高效率，通過小修小改實現持續漸進的改進，實施持續性成本抑減，使公司營運獲得持續改善，以提高企業的經濟效益和競爭能力的一種成本管理與控制方法。
4．對傳統預算的影響
預算是計劃的數量說明。編制預算的方法按其與業務量關系的不同，分為固定預算和彈性預算兩種。傳統固定預算是根據預算期內正常的可實現的唯一業務量水平為基礎而編制的預算。傳統彈性預算又稱變動預算，指在成本按其性態分類的基礎上，以某一業務量范圍（不同業務量水平）為基礎而編制的預算。在血生產制下，固定預算仍然可以作為規劃的工具使用，但其使用范圍僅限于較高管理階層（一般是廠級或更高層次而非基層使用）。由于許多成本項目的屬性已經改變，傳統的變動成本法失去了意義，傳統的彈性預算顯得無能為力，并且傳統的彈性預算違背了“適時生產”的要求，而給予完全地否定。
5．對存貨管理的影響
傳統的存貨管理是一個獨立的局部管理，忽視了企業整體的全面質量管理和綜合成本管理。存貨不僅占用了大量的資金，占用了空間和人力，是一種資源浪費，更嚴重的是存貨實際上隱藏著生產效率不足的問題，諸如采購物資的質量和交貨方式、產品設計、控制系統、工藝過程、產品流和均衡性等方面存在著效率不足的問題，這是對JIT生產制所不能容忍的。減少存貨，這些問題將會自然地顯露出來。減少存貨，實現零庫存并不是JIT生產制的目的，而是實施“適時生產”、“全面質量管理”、“自律化”和“少人化”后的一個結果。
傳統上的存貨管理容許整理準備成本和訂購成本的存在，JIT生產制不容其存在，它要求原料及零件僅于生產需要時才送達，并設法以縮短整理準備時間來降低整理準備成本，及與供應商簽訂長期合約來減少訂購次數、降低訂購成本，直接將其減至為零。如設法挑選工廠鄰近的供應商作為其談判并簽訂長期合約的對象，并與供應商建立緊密的關系。選擇供應商時，不全以價格為依據，而以零件質量、如期交貨能力及對采購的承諾為難；為減低需求的不確定性，與供應商建立互賴關系，借助長期合約，可減少訂購的次數，降低訂購成本，一般可減少5％－20％的采購成本；減少供應商的數量，建立并維持緊密關系，可大幅度改善原材料的質量，降低與質量有關的各項成本，如材料檢驗成本。存貨的整理準備成本和訂購成本減少之后，剩下的儲存成本借助于庫存量的減少而降低。
產成品存貨是以往確保廠商如期交貨的方法。JIT生產制解決的方法為縮短前置時間，而非依賴存貨。前置時間是指零件或產品自開工生產，以至完工而準備交貨的時間。前置時間=加工時間十檢驗時間十運輸時間十等待時間十儲存時間，許多公司的加工時間占不到前置時間的10％，其余大部分時間為檢驗時間、運輸時間、等待時間及儲存時間，JIT生產制視加工時間為附加價值時間，其余的檢驗時間、運輸時間、等待時間及儲存時間一概為無附加價值時間或浪費時間，應加以減少、甚至消除。JIT生產制以減少整理準備次數，改善質量實現零缺陷，采用制造單元，縮短機器與存貨的距離，大量縮短前置時間，降低成本。縮短前置時間，企業可由廠房直接交貨，無需由倉庫交貨，完全取消產成品存貨。
（作者單位：廣東廣播電視大學導學中心）
