在一定范圍內,企業內的組織成本低于市場中的交易成本,由此自發形成了一種替代市場機制的組織形式——企業。換言之,企業是與通常意義上所講的公開市場相競爭的另一種市場——私有市場。企業一旦形成,便有了許多天然的優勢,比如,企業可以利用自身的組織優勢廉價地獲取“知識”。哈耶克(1945)將知識分為通用知識和現場知識,前者由權威機構掌握,后者由“在現場者”掌握?，F場知識也可以通過一定的方式傳遞給權威機構,最終由權威機構結合其對通用知識的掌握,作出經濟決策。不過,哈耶克認為這種做法對經濟而言是沒有效率的,因此,主張由“在現場者”獲取現場知識,并自主的作出各種決策,充分利用價格機制的作用來配置經濟資源,這樣方能最大限度提高經濟效率。但是,哈耶克并未將分析深入下去,限于當時的背景,他忽略了對企業內部現場知識的深入分析。
詹森和麥克林(1992)循著哈耶克的思路,站在企業組織的角度,對這一問題進行了更為具體的分析。他們認為“知識”可以分為“一般知識”和“專門知識”,其中,專門知識和決策權進行恰當的匹配,是提高組織運行效率的基本條件。此處所提的“專門知識”和“現場知識”含義基本一致,都是那些“在現場者”所掌握的有關資源在“特定時間”和“特定地點”的知識,這些知識的特點是:或具有較大的傳遞成本,使這類知識的傳遞缺乏經濟性,或傳遞便捷,但驗證成本太大(也可能根本無法驗證)。
專門知識與決策權相匹配的理論的正確性,已被實踐所證明。我國國有企業改革之初,并未將這兩者進行恰當的匹配,致使國有企業雖有“企業”之名,卻無“企業”之實,這是國有企業經營理念僵化、效益低下的癥結所在。為改變這一局面,我國于上個世紀末期以現代企業制度建設為基礎,全面、深入地開展了對國有企業的改革。在這一改革過程中,國有企業獲得了足夠的經營自主權,國有企業政企合一的現象也得到了初步的改善,其結果是國有企業初步實現了專門知識與決策權的匹配,使國有企業的改革取得了一定的成效。本文認為,將專門知識與決策權匹配的理論類推到國有企業的內部,可以對國有企業組織內部的風險成因有更為深刻的認識,并有助于我們進一步思考如何防范和化解企業的組織內風險問題。
企業組織內部風險的產生
從企業組織內部來看,組織的效率依賴決策權與專門知識的匹配程度。因此,在企業組織內部同樣存在集權還是分權的問題。當權力完全集中于某一個權威者時,需要高效的信息溝通機制作為保障,以使企業內的各種專門知識能在第一時間、無偏差的傳遞給權威者,幫助其作出正確的決策。一旦企業內的信息溝通機制不能滿足有效傳遞的條件,決策的正確性就會受到影響,從而降低企業的組織運行效率。上述分析表明,企業內的專門知識實際上無法做到有效的傳遞,或者說,借助于信息溝通機制傳遞專門知識的成本相當大,這在一定程度上限制了傳遞效率。因此,為了抵消傳遞成本對組織運行效率的影響,客觀上就需要對決策權進行分散化處理。
但是,對決策權進行徹底的分散化處理并不是最優的解決方法。這是因為在企業內部同樣存在著普遍的委托代理關系,簡單地說,我們可以將企業中的領導和下屬之間的關系,類推為委托人和代理人的關系,很顯然,對于直接的、現場的專門知識的掌握程度而言,代理人(下屬)永遠比委托人(領導)了解的更為清楚,由此必然會產生逆向選擇問題,即領導和下屬的目標并不一致。代理人是自利的經濟人,其行為受到自利動機的支配,在條件允許的情況下,代理人自然會追求自身利益的最大化,忽略、甚至損害委托人的利益。因此,在企業組織內部的分權,必須要考慮由于分權而帶來的企業員工目標不一致引發的成本問題。
至此,我們考慮了企業組織內部與決策權相關的兩種成本:組織內信息溝通成本和員工目標不一致帶來的成本。為簡化分析過程,我們假定涉及對企業進行組織的成本僅包括兩種。因此,現在要解決的問題就變成了如何降低企業的組織成本,提高企業運行效率的問題了。將決策權的分散程度和兩種與之相關的組織成本畫在一個坐標軸上,可以清晰地看出三者之間的關系,并能從理論上證明決策權分散化的合理性,如圖1所示。
由此可見,決策權在企業內進行適當的分散化對企業的運行效率有很大的促進作用。實際上,越來越多的企業也意識到這一點,并在實際的企業管理中實施了這一思想。決策權完全集中的企業無法適應激烈的市場競爭,這樣的企業在目前已經不多見了。但是,由決策權分散化帶來的一個問題是:它使得企業內部的組織風險出現。結合前文所述,只要代理人擁有一定的決策權,就存在侵占委托人利益的可能,由于人類有限理性的存在,并不能保證每一項決策都正確無誤,因此,決策權擁有者在進行有關決策時也存在失誤的可能。這些因素從企業層面來看,就產生了組織內的風險。因此,如何在組織效率和組織風險之間進行協調就成為了一個必須要解決的問題。 國有企業內部控制與以風險導向內部審計
內部控制是協調企業的組織效率和組織風險的一種機制,其主要作用是調整圖1中的決策權至最優位置。圖1中提到的決策權最優位置只是理論上存在的一個點,在企業的實際經營中,實施決策權的分散化無法固定到這個確定的位置上(該位置也可稱為“決策權分散的程度”),而表現為在理論最優位置來回擺動的一個永續過程,內部控制的作用則是在這一永續過程中限制其擺動的幅度。此外,由于存在組織內風險,即代理人可能利用自身對專門知識掌握的優勢,借助于自己手中的相應決策權來侵占委托人的利益。因此,要保證企業的資產安全和完整,提高企業組織的運行效率,客觀上需要一些控制手段來加以限制。我國《企業內部控制基本規范》中明確指出:完善的內部控制,應從控制環境、風險評估、控制活動、信息溝通和內部監督五個要素著手。該規范為國有企業全面建立內部控制制度,優化企業風險管理辦法,提高企業運營效率提供了良好的契機。
本文認為,內部審計是內部控制的一種自監督機制。這是因為內部審計本身就屬于內部控制的控制環境和內部監督要素,而且內部審計的內容也包括內部控制審計。因此,在企業的風險管理中應重視內部審計所發揮的積極作用。由于企業的性質不同,其內部審計的工作重點也會有不同的側重。國有性質的企業,由于其所有權的特殊性,導致了錯綜復雜的委托代理關系,國資委雖然從表面上看是國有企業的委托人,但該委托人并不是“最終委托人”。從本質上講,國有企業的最終委托人應是全體國民,因此,國資委同時也是受全體國民委托的一個代理人,不同的是這個代理人帶有行政色彩。但在實際工作中,將這種委托代理關系解構到極致,是沒有任何實際意義的,因為將全體國民界定為國有企業的委托人的做法,最多只能是一種理念取向,而它在實際工作中則嚴重缺乏可操作性。因此,本文認為在國有企業中積極發揮內部審計的作用,應遵循以下思路:
(一)實施以風險為導向的內部審計
風險導向的內部審計目前尚無統一的定義,學界存在兩種不同的觀點:一種觀點認為風險導向的內部審計,是把社會審計中的風險導向審計運用于內部審計就是風險導向內部審計,即內部審計人員立足于對審計風險的分析和評價,并以此為出發點,制定審計計劃,實施審計行為的一種審計方法。另一種觀點認為,風險導向內部審計是指內審人員在審計過程自始至終都關注企業風險(不是審計風險),依據風險選擇項目,識別風險,測試管理者降低風險的方法,并以企業風險為中心做審計報告,協助企業管理風險。
分析這兩種觀點,本文認為風險導向的內部審計不能直接借用社會審計中的概念,因為內部審計和社會審計的服務對象根本不同,而且社會審計中注冊會計師出于自我保護的目的,對審計風險予以特別關注的行為,也和內部審計有所不同。因此,國有企業實施以風險為導向的內部審計應關注的企業風險而非審計風險,這是由內部審計的性質所決定的。
(二)以組織內風險為導向的內部審計
企業在經營活動中遭遇的風險來自企業組織的內部和外部,對于內部審計而言,若過分關注企業的外部風險,并非一種切合實際的做法,受內部審計人員專業和業務活動的限制,內審人員對企業外部風險的識別與掌控也相應受到限制。因此,以風險為導向的內部審計不能求大、求全,否則適得其反,這也是由內部審計的性質所決定的。
(三)基于企業管理層面的風險管理
企業的組織內風險還可以進一步分為:企業治理層面的風險和企業管理層面的風險。內部審計工作如何對這兩類風險進行取舍,要依據企業的實際情況,以增強風險導向內部審計工作的適應性。以國有企業來說,內部審計很難控制企業治理層面的風險,這源于內部審計的相對獨立性和國有企業特殊產權關系問題的雙重影響。因此,要保證內部審計發揮其應有的作用,就應使其專注于能對風險進行有效控制的領域——組織內的管理層面風險。
(四)強調風險導向內部審計的服務職能
如前文所述,內部控制的作用是降低企業的組織成本,但與組織成本最低點對應的決策權最優位置又無法準確測定,因此內部控制的作用是一個永續的過程。作為內部控制的一個重要組成部分的風險導向內部審計,在這一過程中應始終強調它的“服務”職能,發現并改善內部控制的薄弱環節,降低組織成本在最低點附近的擺動幅度,以增加企業組織的運營效率。因此,國有企業的內部審計工作中,針對企業內部控制制度設計與執行的審計應是今后內部審計的工作重點,與此相適應,內部審計報告的內容與格式也應進一步改革和完善,如此方能一貫地體現內部審計的“服務”職能。
參考文獻:
1.哈耶克,鄧正來譯.個人主義與經濟秩序.三聯書店,2003
2.哈特,沃因,李風圣譯.契約經濟學.經濟科學出版社,1999
3.財政部等.企業內部控制基本規范,2008
