摘要：本文對當前我國宏觀稅負水平進行了分析，認為我國宏觀稅負的提高只是一種恢復性增長，稅負沒有偏重，在世界上仍處于偏低水平，稅收收入持續大幅度增長主要基于經濟的持續快速增長及由此引發的稅基擴大。為提高我國的宏觀稅負水平，需要對我國的稅收負擔和稅制進行結構性調整。
關鍵詞：宏觀稅負 稅制 優化
一、宏觀稅負的含義與口徑
宏觀稅負（也稱宏觀稅率）是指一個國家在一定時期(一般為一年)政府取得的稅收收入總額占同期國內生產總值的比重。宏觀稅負不僅反映政府在國民經濟總量分配中的集中程度，也表明政府執行社會經濟職能以及財政功能的強弱。合理界定一定時期的稅負水平，對于保證政府履行其職能需要的財力，促進經濟發展，有著重要的意義。
有人認為單純用稅收收入占GDP的比重不能說明我國的宏觀稅負問題，提出了所謂大、中、小三種口徑的宏觀稅負：一是稅收收入占GDP的比重,稱之為小口徑的宏觀稅負；二是財政收入占GDP的比重,稱之為中口徑的宏觀稅負。這里的“財政收入”包括稅收收入和納入預算的其他收入；三是政府收入占GDP的比重,稱之為大口徑的宏觀稅負。這里的“政府收入”不僅包括“財政收入”，而且包括各級政府及其部門向企業和個人收取的大量的不納入財政預算的預算外收入、制度外收入，等等。
其實，不同口徑的宏觀稅負反映的問題不同，就“稅負”而言，本文傾向于采用小口徑的宏觀稅負，理由如下：第一，它最符合宏觀稅負的定義，也是我們研究的根本對象；第二，稅收是以法律為依據的規范性政府收入形式，它的調整必須通過法律程序進行。而收費屬于臨時性的，或者說是非規范的政府收入形式，它只需通過行政權力即可撤消或調整；第三，也是最重要的，當政府對收入的需求為一定時，稅費的變動方向是相反的，即稅大則費小，稅小則給收費留下了膨脹的空間。事實上我國的亂收費之所以屢禁不止，正是因為地方稅收收入不足用而引發的。稅收如果不能向政府提供足額的收入，必然引發各種收費現象的出現。在這種情況下，一方面需要在制度上切斷自行收費的機制，另一方面需要確定出科學合理的宏觀稅負水平，保證稅收能夠滿足基本的財政需要，這樣才能從根本上理順稅費關系。
二、稅收收入快速增長帶來宏觀稅負的提高
（一）近年來稅收收入快速增長形勢
表1 近年來我國稅收收入、GDP與宏觀稅負情況表
年 份 稅收收入 GDP 宏觀稅負(%)
總額(億元) 增長率(%) 總額(億元) 增長率(%)
1996 6909.82 14.44 67884.60 9.6 10.18
1997 8234.04 19.16 74462.60 8.8 11.06
1998 9262.80 12.49 78345.20 7.8 11.82
1999 10682.58 15.33 82067.50 7.1 13.02
2000 12581.51 17.78 89468.10 8.0 14.07
2001 15301.38 21.62 97314.80 7.5 15.95
2002 17636.45 15.26 105172.30 8.3 16.77
2003 20017.31 13.5 117390.2 9.5 17.05
2004 24165.68 20.73 136875.9 9.5 17.66
資料來源：《中國統計年鑒》（2005）
自1998年實施積極財政政策以來，為配合積極財政政策的實施，我國對稅收政策做出了相應的調整，在鼓勵出口、投資、消費、促進產業結構升級和調整收入分配等方面都發揮了積極作用，同時由于經濟的持續增長和稅收部門的努力征管下，也帶來了稅收收入的快速增長（表1）1998年至2004年稅收收入平均增幅達到16.67%。
從宏觀稅負看，我國的宏觀稅負長期過低。1996年實現經濟“軟著陸”，經濟增長有所下降，各項稅收收入增長速度也趨于減緩，宏觀稅負下降到歷史最低點10.18%。自1998年以來，隨著我國經濟持續穩定增長，帶來了稅收收入的快速增長，1998年-2004年稅收增長與GDP增長的彈性系數平均值達到2.1,正是稅收的超常增長帶來宏觀稅負的穩步提高， 2004年達到17.66%,創下近年來新高。
（二）稅收收入快速增長的原因分析
我國自1994年稅制改革后,整體稅制基本處于穩定狀態,沒有采取較大的“制度性增稅”措施，只是恢復征收利息所得稅，并把原來的車輛購置費變為車輛購置稅。前者的規模不大，2004年包括利息所得稅在內的其他各稅收入為599億元，占當年稅收收入的比重只有2.5%；后者只是費改稅的措施之一，屬于政策性因素。因此，我們可以判斷，至少近些年來稅收收入快速增長不是來自“制度性增稅”，而主要來自經濟增長和加強稅收征管等因素。稅收高增長的主要原因有三個方面：一是“自然性增長”。也就是說，在假定稅收制度不變、管理力度不變的條件下由經濟增長所引致的稅收收入增加；二是“管理性增長”。指在假定稅收制度不變、經濟規模不變的條件下，由于稅收征管力度加大而帶來的稅收增長；三是“政策性增長”。指由于以前出臺的各種優惠政策到期恢復征稅而帶來的增長。
二、我國的宏觀稅負過高嗎
2004年我國宏觀稅負已經達到17.66%，這一比重是否已經過高了呢？
(一) 宏觀稅負的橫向比較
從當前世界各國來看（表2），高收入國家的宏觀稅負多數超過
表2 各類國家宏觀稅負情況表 單位：%
低收入
國家 宏觀
稅率 中等偏下
收入國家 宏觀
稅率 中等偏上
收入國家 宏觀
稅率 高收入
國家 宏觀
稅率
蒙古(1999) 21.74 俄羅斯(2000) 32.47 匈牙利(1999) 37.61 法國(1997) 43.57
印度(1998) 13.09 羅馬尼亞
(1999) 30.01 波蘭(2000) 36.68 德國(1998) 37.25
巴基斯坦
(2000) 12.16 土耳其(2000) 21.60 巴西(1998) 29.70 英國(1998) 36.62
埃及(1997) 16.57 南非(2000) 27.58 加拿大(2000) 36.60
伊朗(1999) 16.08 韓國(1997) 17.30 澳大利亞
(1999) 29.45
泰國(1999) 14.98 墨西哥(1998) 15.15 美國(1999) 28.08
資料來源：趙志耘、郭慶旺：《我國的稅收收入規模研究》，《稅務研究》2002年第10期
30%，中等收入國家為20%-30%，低收入國家在20%左右。另外,世界銀行的一份調查資料顯示：人均GDP在260美元以下的國家，最佳宏觀稅負為13%左右；人均GDP在750美元左右的國家，最佳宏觀稅負為20%左右；人均GDP在2000美元以上的中等收入國家，最佳宏觀稅負為23%；人均GDP在10000美元以上的高收入國家，最佳宏觀稅負為30%。
可以看出,雖然近幾年我國宏觀稅負水平在逐年提高，但2004年也只有17.66%，仍然遠低于發達國家水平，也低于中等收入國家水平，相對偏低。如果比照世界銀行調查得出的標準，我國宏觀稅負在20%左右比較適宜。
2、宏觀稅負的縱向比較
從市場經濟條件下政府履行滿足公共需要的職能來考察，可以分為前后兩個階段來分析。前一個階段是，1978-1996年期間。1978年宏觀稅負（稅收收入占GDP的比重）為31.1%，1996年下降至10.18%，17年間下降21個百分點，這種下降可視為改革開放的成本，但宏觀稅負過低，已經凸顯出政府提供公共產品不足的問題。特別是中央財政拮據，左支右絀，顧此失彼，陷入“吃飯財政”的地步，而且由于對各公共部門的正常經費和必要投資保證的不足而形成各部門自找出路，紛紛自行收費和建立“基金”，干擾了正常的市場秩序和分配秩序。這個階段曾出現一種稅收與保證社會公共需要不足之間的非良性循環：稅收征管不利導致國家財力分散和財政保證公共需要不足，公共需要保證不足導致各部門自行收費，各部門自行收費侵蝕了稅基又加劇了稅收增長速度的下降，稅收增速下降又導致國家財政陷入困境。后一個階段是，1998-2004年期間，由于實施積極財政政策，在增發國債的同時，稅收收入也快速增長，加大了財政支出規模，才得以優化支出結構，辦了許多多年來想辦而辦不了的大事，這從另一方面說明了原來的宏觀稅負是偏低的。同時,政府還需要繼續提供一些公共產品,如:解除多年基礎設施的“瓶頸”，急需加大政府投資；實施科教興國戰略，需要政府加大教育投入以及加大科研經費和發展高新技術的投入；隨著經濟體制改革的深化，建立和完善社會保障體系已經刻不容緩；加大對“三農”領域的投入，等等。如果宏觀稅負過低，政府的宏觀調控功能將難以實現。
3、稅收彈性指標比較
雖然從1997年以來，我國的稅收彈性都大于1，但并不能否定稅收增長與經濟增長的協調性。首先，在稅收彈性的計算中，GDP數據的真實性影響到計算結果。我國的GDP統計數據與真實的GDP存在一定出入，因此會導致稅收彈性的不確定性。其次，即使稅收彈性大于1，也不能說明稅收負擔過重，或產生稅收的超額負擔，稅收增長與經濟增長的協調發展完全可以表現為稅收彈性大于1，這已被國際經驗所證實（表3）。因此，不能從稅收彈性的角度來籠統地說我國宏觀稅負偏重。
表3 1998-2000年中、美、英、日稅收彈性系數比較
年度 中國 美國 日本 英國
1998 2．04 2．49 3．16 2．46
1999 2．79 2．27 11．5 1．31
2000 2．56 1．62 4．2 1．13
資料來源：金人慶：《中國當代稅收要論》（第15頁），人民出版社，2002年
從宏觀稅負的橫向、縱向以及稅收彈性的角度等三個方面的比較都足以證明，我國當前的宏觀稅負水平是不高的，我國的宏觀稅負只是一種恢復性增長，不是偏重而是偏低。
三、優化我國宏觀稅負的改革建議
從上述稅收負擔分析和結論可以看出，我國需要進一步適當提高宏觀稅負水平，同時不能增加企業負擔，為此，需要進行稅收負擔的結構性調整。應當明確，結構性調整不是減稅政策。比如，調低稅率所減少的收入可以由擴大稅基、減少優惠和加強征管補回來，或者降低所得稅名義稅率是為了縮小與實際稅率的差距。總之，只要最終沒有降低宏觀稅負，都不屬于減稅政策，而是結構性調整。
（一）調整稅費關系，規范政府收入形式
各種亂收費是造成宏觀稅負偏低、企業負擔重的主要原因。當前減輕社會負擔的關鍵是減費而不是減稅，減費、減稅不是簡單的提法不同而已，它關系到決策的方向和目標。當前解決社會負擔過重的方向和目標是積極穩妥地推行稅費改革，通過清理整頓過多過亂的行政性收費和基金，規范政府收入機制，完善依法制稅。理順目前的稅費關系：一是要把現行的地方政府支配的預算外資金納入預算內管理，取消各種不合理收費；二是對于需要保留的收費項目，國家通過法律法規予以規范，保留的項目應嚴格限定在規費和使用費的范疇內；三是將具有稅收性質的基金和收費，通過擴大現有稅種稅基或設置新稅種的辦法實施“費改稅”。通過對現行的收費項目實施取消、規范和改稅等措施，建立起以稅收收入為主，收費為輔的財政收入機制，有助于實現提高宏觀稅負、減輕企業負擔的政策目標。
（二）規范各種稅收優惠和減免
過多的稅收優惠以及由于稅收優惠管理不嚴而衍生的任意減免、越權減免是我國宏觀稅負過低的一個重要原因。清理過多的稅收優惠，嚴格稅收優惠管理，是增加稅收收入，提高宏觀稅負水平的重要措施。一是各級政府應改變靠減免稅收來實現政府政策目標的思路，這是抑制宏觀稅負下降的重要方面；二是根據國民待遇原則，盡快統一內外資企業所得稅制；三是在稅法中統一規范可以享受稅收優惠和減免的行業、項目和產品，明確減免權限的歸屬，稅收優惠和減免應體現國家的產業政策；四是建立我國的稅式支出制度，使由于實行各種稅收優惠和減免而減少的收入在國家預算中得到反映，并接受立法機關和公眾的監督，以便更加準確評估稅收優惠和減免的經濟和社會效果。
（三）降低企業所得稅稅率
首先是統一內外資企業所得稅，在此基礎上，將所得稅率降到25%左右。所得稅率的降低對虧損企業無影響，但對效益好的企業則是一大利好，有助于促進這部分“優質資產”的更快發展，有利于擴大稅基。稅率從33%降到25%，一定程度會導致企業所得稅的減收，對此，通過清理和調整稅收優惠政策，杜絕任何稅法規定之外的優惠和減免，可以實現既刺激企業投資又不減少財政收入的政策目標。
（四）增值值稅由生產型轉為消費型，并擇機分階段逐步降低增值稅稅率，減輕企業負擔
1、盡快實現增值稅轉型和擴大征收范圍。隨著我國經濟的發展，1994年開始實行的生產型增值稅已經不合時宜，因此，應盡快轉型為消費型增值稅，以減輕企業的負擔，促進企業資本積累和擴大投資。同時，將現行增值稅運行中矛盾最為突出的交通運輸業、建筑業納入增值稅范圍，然后再擴展到其他的營業部門。
2、逐步降低增值稅稅率。從國際上看，各國的增值稅稅率高低不同，表3顯示了48個不同類型的國家增值稅標準（基本）稅率的情況，瑞典、丹麥等4個國家的稅率最高，為25％，日本、巴拿馬的稅率最低，為5％。48個國家的平均稅率為15.3％。我國增值稅的基本稅率為17％，換算成消費型增值稅的稅率大約為23％，明顯處于較高的水平。我國在實現增值稅平穩轉型之后，應根據國際國內
表3： 各國1997年增值稅標準（基本）稅率比較表 單位：％
國別 稅率 國別 稅率 國別 稅率 國別 稅率 國別 稅率
瑞典 25 摩洛哥 20 英國 17.5 哥倫比亞 14 危地馬拉 7
丹麥 25 科特迪瓦 20 以色列 17 玻利維亞 13 海地 6
匈牙利 25 比利時 19.5 突尼斯 17 新西蘭 12.5 多米尼加 6
尼日爾 25 意大利 19 西班牙 16 土耳其 12 厄瓜多爾 6
冰島 24.5 法國 18.6 葡萄牙 16 哥斯達黎加 11 洪都拉斯 6
挪威 22 希臘 18 秘魯 16 韓國 10 尼加拉瓜 6
芬蘭 22 阿根廷 18 德國 15 菲律賓 10 日本 5
烏拉圭 22 巴西 18 盧森堡 15 印度尼西亞 10 巴拿馬 5
愛爾蘭 21 智利 18 馬達加斯加 15 墨西哥 10
奧地利 20 荷蘭 17.5 南非 14 加拿大 7 平 均 15.3
資料來源：陳志楣：《稅收制度國際比較研究》第103－105頁
的形勢變化，考慮進一步降低增值稅稅率的問題。從長遠來看，應將我國增值稅稅率確定在世界平均水平，對于減輕企業稅負，提高企業競爭能力，促進經濟的可持續發展具有重大意義。
（五）根據經濟形勢發展的需要，盡快推出其它稅種的改革，開征新稅種，停征部分稅種，改革財產稅，重塑地方稅體系
隨著經濟的發展，需要改進和完善消費稅制度，強化消費稅的調控功能；改革現行的城建稅和教育費附加，征收獨立的城建稅和教育稅；將現行的社會保障統籌改為統一的社會保障稅；根據保護生態環境的需要，開征生態稅；結合資源稅改革，征收保護稅；統一內外兩套車船稅和房產稅，加快地方稅體系的建設，等等。通過提高上述稅種的收入比重，以緩解增值稅轉型給財政造成的壓力，達到“失之東隅，收之桑榆”之效。
（六）進一步加強和規范稅收征管，加大征收力度。近幾年來，隨著電子申報手段和代扣代繳制度的普及和完善，以及對偷漏稅行為的打擊，稅收出現了持續較快增長的可喜局面。但這方面的問題仍比較多，征收的潛力仍比較大。就稅負而言，稅負的公平不僅體現在稅法、稅制上，也體現在征管的公平上。應收盡收，減少偷漏稅行為也是公平稅負的要求。建議加快“金稅”工程項目建設，提高稅收征管的技術平臺，確保稅制結構和稅收負擔的平穩調整。
[參考文獻]
馮文龍.稅收負擔與稅制改革[J].北京師范大學學報,2004，（5）.
趙志耘、郭慶旺.我國的稅收收入規模研究.稅務研究,2002,(10).
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金人慶.中國當代稅收要論[M].人民出版社，2002.
岳樹民.中國稅制優化的理論分析[M].北京:中國人民大學出版社,2003 .
國家統計局.中國統計年鑒[M]. 北京:中國統計出版社, 2005 .
作者：彭高旺 李里 文章來源：暨南大學經濟學院；廣西財經學院會計系
