摘要：企業分期收款銷售商品是一種新興的銷售形式，在新、舊《企業會計準則》中對這種銷售形式的會計核算方法存在一些差異，筆者通過兩種會計核算方法的比較，發現這兩種會計核算均存在一些不足，筆者認為應對分期收款銷售商品會計核算方法再作一些調整，以達到很好的核算效果。
關鍵詞：分期收款銷售商品；賬務處理；改進
一、舊《企業會計準則》對分期收款銷售商品的相關規定
舊《企業會計準則》規定：在分期收款銷售商品方式下，企業應按合同或協議約定的收款日期分期確認收入，同時按商品的全部銷售成本與當期的收入占全部銷售收入的比重的乘積，計算出本期應結轉的銷售成本。
二、現行《企業會計準則》對分期收款銷售商品的相關規定
現行《企業會計準則》規定：“分期收款銷售商品，實質上具有融資性質的，應當按照應收的合同或者協議價款的公允價值確定收入金額。應收合同或協議價款的公允價值，通常應當按照其未來現金流量現值或商品現值之間的差額，應當在合同或者協議期間內，按照應收款項的攤余成本與實際利率計算確定的金額進行攤銷，沖減財務費用?！奔雌髽I按應收合同或者協議的價款，借記“長期收款”科目，按應收合同或者協議價款的公允價值（折現值），貸記“主營業務收入”科目，按其差額，貸記“未實現融資收益”科目。
三、對舊《企業會計準則》對分期收款銷售商品賬務處理的分析
（一）舊《企業會計準則》的合理性
1.舊《企業會計準則》的相關規定比新《企業會計準則》的相關處理更加符合“收入”確定的條件。
根據《合同法》的有關規定，分期收款銷售方式中，雖然商品所有權上的主要風險和報酬在商品交付時已經發生轉移，但是從商品交付到合同或協議約定的收款日這段時期內，付款方的財務狀況具有很大的不確定性。時間逾長，款項收回的不確定性逾大。因此，若在較長的收款期限條件下，收款方在發出商品時，是很難確定在下一個或下幾個約定收款日是否滿足“與交易相關的經濟利益很可能流入企業”的收入確定條件。若付款方如期支付款項，則按正常情況確認收入、結轉成本；若付款方到期時暫時無力支付貨款，而又承認支付時，收款方可計入應收賬款賬戶，并可視情況計提壞帳準備；若付款方到期財務狀況嚴重惡化，收回款項的可能性不大，則收款方只能暫不做會計處理，把該期成本停留在“分期收款發出商品”賬戶中，以后視付款單位的實際情況進行穩健性處理。另外，關于付款單位在后期發生支付困難，長期應收款到期難以收回時，是否計提壞帳準備，在新《企業會計準則》也沒有做出明確的規定；若到合同付款期付款單位財務狀況非常糟糕，收取款項的可能性很小，基本無望，收款方要沖回在交付該設備就確定的收入，就會顯得非常被動。因此，舊《企業會計準則》中的按合同分期確認收入、結轉成本比新《企業會計準則》在商品交付時一次確認收入顯得能更好的確定是否滿足“收入”確定的條件，更加謹慎、更加靈活。
2.舊《企業會計準則》相關會計處理方法得出的利潤更加真實。
按照合同或者協議約定的收款期分期確認收入、結轉成本比新《企業會計準則》在交付時全部確認收入、結轉成本，使報表中的利潤顯得更加真實，同時也可以防止收款企業認為的虛增會計利潤。分期收款銷售商品往往是大宗沙鍋年品，金額較大。通常情況下，收款期限越長、收款金額越大，收不回款項的可能性就越大，一旦發生收不到款項，將會給企業帶來較大的損失。因此，舊《企業會計準則》按合同或者協議約定的收款日期確認收入、結轉成本，使得對是否滿足“收入”確認條件的判定更有把握，同時分期收款銷售商品的利潤也將分期實現，比新《企業會計準則》中的全部銷售收入、成本、利潤在商品交付時一次實現顯得更加符合謹慎性原則、配比性原則和權責發生制的記賬基礎，在實際工作中，也有助于防止銷售企業（收款方）在特定條件特定日期為了提高當期“業績”，而較多采用分期收款銷售商品的方式來擴大當期利潤，制造虛假“繁榮”。
（二）舊《企業會計準則》相關規定局限性
盡管舊《企業會計準則》中關于分期收款銷售商品的會計處理具有上優點，但是它也存在著明顯的缺陷。舊《企業會計準則》的相關規定忽視了貨幣的時間價值。沒有注意到分期收款銷售商品不但具有一般商品買賣（交易）的特征，還具有賒銷而又不同于一般賒銷的特性。通常的賒銷，由于賒銷期限較短（常為一個月），賒銷金額較小，貨幣的時間價值也較小，因此銷售企業（收款方）一般不會考慮應收賬款（貨款及稅款）的時間價值。分期收款銷售方式雖然也屬賒銷，但是它的賒銷期限較長，賒銷金額也較大，貨幣的時間價值也較大。
四、對分期收款銷售商品賬務處理的改進
根據上面分析，筆者認為可選擇性和創造性地吸收新、舊《企業會計準則》各自規定的優點，對分期收款銷售商品的賬務處理進行改進。即按照應收的合同或協議價款的公允價值和收款日期分期確認收入，并按收入比例結轉成本。應收合同或協議價款與其公允價值之間的差額，應當在合同和協議期間內，按照應收款項的攤余成本與實際利率計算確定的金額進行攤銷，沖減財務費用。
這種處理方式不僅解決了上述第二部分分析的問題，也與國務院2007年12月6日頒布的《中華人民共和國企業所得稅法實施條例》中的第二章第二十三條第一款“以分期收款方式銷售貨物的，按照合同約定的收款確認收入的實現”的規定相一致。
參考文獻
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