簡介： 針對金融危機的全球現狀，本文首先闡述了風險導向審計的涵義、特點及與傳統審計的區別，其次簡要陳述了金融危機的成因及影響，進而分析風險導向審計在應對金融危機中的作用，旨在讓大眾了解新時期的審計人如何“巧”用風險導向審計應對金融危機，置被審計單位于審計機關、審計人監督下，同時置審計機關、審計人、被審計單位于人民大眾監督下，以期更好的做好審計工作。 關鍵詞：風險 審計 金融危機 作用
一、風險導向審計的涵義、特點及與傳統審計的區別
（一）風險導向審計的涵義
風險導向審計，是指由于審計風險受到被審單位固有風險因素的影響，如管理人員的品行和能力、行業所處環境、業務性質、容易產生錯報的會計報表項目、容易遭受損失或被挪用的資產等導致的風險，又受到內部控制風險因素的影響，如賬戶余額或各類交易存在錯報，內部控制未能防止、發現或糾正的風險，此外，還受到注冊會計師實施審計程序未能發現賬戶余額或各類交易存在錯報風險的影響，由此很快開發出了審計風險模型。審計風險模型的出現，從理論上解決了注冊會計師以制度為基礎采用抽樣審計的隨意性，又解決了審計資源的分配問題，要求注冊會計師將審計資源分配到最容易導致會計報表出現重大錯報的領域。從方法論的角度，注冊會計師以審計風險模型為基礎進行的審計，稱為風險導向審計方法。即：審計風險=重大錯報風險x 檢查風險。
（二）風險導向審計的特點
主要特點是合理地揚棄了傳統型審計 “無利害關系假設”，以“合理的職業懷疑判斷假設”為指導，不僅依賴對被審單位內部控制制度的檢查，更注重實事求是地對被審單位管理層、操作層是否誠信、是否存有舞弊造假的動機保持合理警覺，將審計的視野擴大到被審單位所處的環境中，將風險評估貫穿于審計工作的全過程。
（三）風險導向型審計與傳統型審計的區別
一是側重點不同。傳統型審計是以內部控制為核心，對風險的評估主要依賴內部控制的檢查，而對固有風險的評估常常流于形式；風險導向型審計不僅通過內部控制評估控制風險，還結合固有風險等其他因素綜合考慮，通過對被審單位環境、發展戰略、公司治理結構等方面的評估，發現潛在風險。
二是具體做法不同。傳統型審計以內部控制制度為基礎，根據被審單位內部控制制度的健全及符合性評估結果，確定實質性測試的范圍和重點；風險導向型審計則以風險評估為基礎，對影響被審單位經濟活動的多種內外風險因素進行評估，確定審計范圍、重點和方法，不僅重視與內部控制系統直接相關因素，而且重視各種環境因素。
二、金融危機的成因及影響
金融危機的形成是由國際經濟失衡導致國際資本在全球范圍內重新配置。從某種意義上說，國際經濟失衡和國際貨幣體系缺陷是金融危機爆發的前提條件，而國際游資的攻擊是金融危機爆發的實現條件。
（一）國際經濟失衡
全球經濟失衡的根源是實體經濟的失衡，國際收支失衡只是實體經濟失衡的表象，實體經濟失衡導致貨幣資本的國際流動，國際資本流動導致虛擬經濟膨脹和蕭條，由此形成流動性短缺，最終能夠導致金融危機。因而全球實體經濟的失衡是導致金融危機的必要條件，而虛擬經濟導致的流動性短缺是金融危機的充分條件。在區域經濟一體化和經濟全球化的背景下，一個國家宏觀政策的影響力可能是區域的或全球性的。從短期來看，在某個時點國際經濟是相對平衡的，全球資本總量和需求總量是一定的，而當一國經濟發生變化，會引起國際資本和國際需求在不同國家發生相應的變化，如果是小國經濟，它的影響只是區域性的，如果是大國則它的影響是全球的。當一個大國經濟趨強，則會吸引國際資本向該國流入，產生的結果是另外一些國家的資本流出，當資本流出到一定程度時，會發生流動性短缺，金融危機就從可能性向必然性轉變。這種轉變的信號是大國高利率政策，或大國強勢貨幣政策。而對小國經濟而言，經濟趨強后，則會吸引國際資本的流入，當國際資本流入數量較多時，該國的實體經濟吸收國際資本飽和后，國際資本會與該國的虛擬經濟融合，推動經濟的泡沫化，當虛擬經濟和實體經濟嚴重背離時，國際資本很快撤退，導致小國由流動性過剩轉入流動性緊縮，結果導致金融危機爆發。
（二）國際貨幣體系扭曲
一方是秩序弱化在改革和維持現狀間徘徊的國際貨幣體系，另一方是發展中國家在國際貿易、投資和債務方面的弱勢地位處于雙重制約下的發展中國家不得不一次次吞下金融危機的苦果，因而現存國際貨幣體系的內在缺陷難逃其咎。儲備貨幣既是國家貨幣也是國際貨幣的身份不變。充當儲備貨幣的國家依據國內宏觀經濟狀況制定宏觀經濟政策，勢必會與世界經濟或區域經濟要求相矛盾，因而會導致外匯市場不穩定和金融市場的動蕩。實行與某種儲備貨幣掛鉤或盯住某種貨幣的國家，既要受該儲備貨幣國家貨幣政策的影響，同時還要受多個國家之間貨幣政策交叉的影響。儲備貨幣之間匯率和利率的變動對發展中國家的影響大為增強，使得外匯市場更加不穩和動蕩，這種影響可以分為區域性的和全球性的。鑒于美元的特殊地位，美國經濟政策變動影響既可能是區域的，也可能是全球的。現在的國際貨幣體系保留了原來國際貨幣體系的理念和原則，但卻失去了原來的秩序和紀律，強勢經濟體可以利用這樣的體系轉嫁金融危機和獲取更多利潤，而不需要承擔過多的責任。
（三）國際游資的攻擊
1、國際游資的攻擊背景
據統計：20世紀80年代初的國際短期資本為3萬億美元，1997年底增加到7.2萬億美元，相當于當年全球國民生產總值的20%。2006年末，僅全球對沖基金管理的資產總額就達1.4萬億美元，比1996年末增長約6倍。對沖基金的投資策略也不斷豐富，從最初的“賣空+ 杠桿”策略（市場中性基金），發展成為單策略型（包括套利型、方向型、事件驅動型等）、多策略型（包括新興市場型、并購型等）、基金的基金等多種投資策略。其風險特征也呈現多樣化趨勢，既有高風險、高收益的宏觀對沖基金，也有低風險但收益相對穩定的市場中性基金。20世紀90年代以來的國際資本流動的最顯著特征是國際間的過剩資本流動造成了國家、地區乃至全球經濟發展的不穩定性，巨額的國際貨幣資本必然要在世界各個國家和地區獵取利潤。
2、國際游資能夠摧毀國家金融體系的成因
當國際游資進入被攻擊國家，它會影響一個國家的利率和匯率變化，從而加快金融市場由理性發展向非理性繁榮轉變。按照金融市場的心理預期自我實現原理分析，當大量國際游資進入一個國家時，即使這個國家經濟發展表現一般，在大量資本進入的情況下，也會帶動金融經濟的快速發展，與此同時，在國際金融家掌握話語霸權的情況下，他們通過有意識地夸大被攻擊國家發展中的成績或存在的問題，以產生正面或負面的心理預期。從拉美國家和東南亞國家的實際情況來看，一般先用“經濟奇跡”、“新的發展模式”來吹捧經濟成就，然后用“不可持續”、“面臨崩潰”來夸大經濟中出現的問題。在整個過程中，國際游資有預謀進入和撤退，就會導致金融市場的崩潰。國際游資嫻熟地利用金融衍生工具在金融繁榮時期賺取高額利潤，也可以利用金融危機賺取高額利潤或者收購危機國家的優質資本，進而控制被攻擊國家的經濟命脈。
（四）我國預防攻擊性金融危機之策
在我國股市由狂飆到暴跌和中國房地產市場經歷了火爆到等待觀望以后，中國的經濟是不是進入由繁榮向危機過渡的轉折點？ 中國會不會爆發金融危機？ 從經濟表象來看，在我國經濟運行中依然表現為流動性過剩、通貨膨脹和人民幣升值預期等等；從經濟本質來看，我國經濟運行中存在著產業結構調整滯后、技術自主創新能力弱和金融市場不完善等問題。出現這些現象和問題既有外部因素的作用，也有內部因素的作用。
當前，全球經濟失衡的特征較為明顯，首先美國經濟進入蕭條時期，次級債務危機使得美國經濟雪上加霜，而歐盟、日本、中國和俄羅斯經濟持續增長。其次，美元的發行泛濫導致美元對歐元和人民幣持續貶值，致使其他國家面臨通貨膨脹的壓力。再次，國際游資在世界范圍內流動的規模越來越大。美國為了振興經濟采取降低利息的貨幣政策，美元對其他貨幣也在快速貶值。
中國從2005年開始出現人民幣對美元的利差，2006年2月利差曾達到3 %，境外資本流入后往往會兌換成人民幣再放貸出去，其收益不能以存款利率衡量收益，而是以貸款利率衡量收益，1年期基準貸款利率7.47%，如果每年人民幣升值預期是5%的話，那么國際游資的回報就接近13%。如果國際游資不是采取放貸形式，而是直接投資中國房地產或股票，其收益率會更高，2007年投資中國房地產的利潤不低于30%，該年度上證指數上漲了96.7%。
人民幣升值預期和國外游資在中國投資的高額回報吸引了大量外資通過各種渠道進入中國。只要人民幣升值預期存在，國際游資就不會抽走。人民幣升值預期還存在的根本原因是我國實體經濟還在持續增長，表現為我國國際貿易順差還存在，我國非貿易品的價格還遠遠低于發達國家。國際游資現在急迫要做的是要繼續抬高我國的非貿易品價格，并在適當時機抽逃，在羊群效應下引爆中國金融危機，之后國際資本再回來收購中國優質資本。
中國要能夠有效地預防上述攻擊性金融危機，首先必須嚴格控制虛擬經濟的非理性發展，快速壓縮樓市和股市泡沫，套住國際游資刺激實體經濟的增長。套住國際游資有兩種思路：一是由國際游資短期內獲得暴利向長期內正常利潤轉變，降低使用外資的成本讓外資為我國經濟建設服務；二是構建長期的心理預期，使外資留在中國其中很重要一點是保持中國實體經濟的持續增長；三是有計劃地減少持有我國的外匯儲備，特別減少以國債形式存在的外匯儲備把外匯儲備轉化為有形資產，實現外匯的保值和增值，并用外匯儲備調控國際經濟使之有利于我國經濟的可持續發展；最后，加強跨境資本的管制，積極干預和監管短期國際游資的。
三、風險導向審計在應對金融危機中的作用
（一）審時度勢
世界性金融危機的蔓延，致使包括我國在內的世界各國經濟實體陷入空前的經營低谷，具體表現為或因市場銷售萎縮、資產減值而危及被審單位生存，或因被審單位業績下滑而導致其持續經營能力削弱，而苦于掙扎的被審單位則往往求助于修飾財務報表，從而形成金融危機環境下的審計風險。
在如此復雜的經濟形勢下，風險導向審計要求我們審計人要冷靜；要高度重視金融危機蔓延對行業的影響，進一步強化大局意識和社會責任意識，深入理解和準確把握中央出臺各項政策措施，為國家重大宏觀經濟決策的落實到位和市場信心有效提升服務；要認真研究相關政策對被審單位的適用性和積極影響，及時為被審單位提供相關的政策咨詢、政策解讀和審計服務，積極主動幫助被審單位應對危機、化解危機。
（二）控制質量
由于金融風暴的沖擊，被審單位經營風險以及由于經營艱難、股權激勵、業績承諾、融資或者獲取政府資助等因素導致的財務舞弊風險增大，審計失敗的風險也隨之增加。
在這樣嚴峻的形勢下，要求審計人應嚴格執行質量控制準則，以防范風險作為質量控制的首要目標，對被審計單位，審計人應著重了解金融危機對其經營活動的影響方式、影響程度，了解被審計單位可能粉飾財務報表的動因，以及其管理層的誠信程度等，從而委派適當的項目負責人，組織勝任的審計項目組進行審計。
同時應建立健全質量復核制度，由未參加該項審計業務的人員實施獨立的項目質量復核，以確保項目組執行的業務符合審計準則的要求；還應建立監控政策和程序，以保證質量控制制度是相關的和充分的，并正在有效運行。
（三）防范風險
1、增強防范決策風險的能力
經濟全球化必然伴生風險全球化。實踐表明，中國在美國金融危機中的投資和貿易損失是巨大的， 9220億美元債券投資、1000億美元以上的企業應收賬款，都處在資產縮水之中。風險導向審計要求審計人要從全局經濟戰略出發，評估外部環境對被審單位可能產生的影響，建立被審單位決策風險評估機制。對被審單位的重大戰略決策，特別是進行境外投資、貿易與經濟技術合作，必須全面評估市場、投資、技術、匯率風險，審查被審單位外部風險預警反應機制，增強被審單位防范決策風險的能力。
2、增強防范信用風險的能力
市場信用既是培育和增強被審單位經營能力的工具，同時也可能異化為市場經濟的對立物，使被審單位潛在的信用風險被表象掩蓋，從而擴大被審單位風險。在本次金融危機中，一些信用評級機構嚴重失信，它們本應代表投資者的利益，對投資品種的信用等級做出獨立公正的評價，但在巨大利益的驅動下，這些機構做出的信用評級給投資者造成了很大的誤導。由此，風險導向審計要求我們審計人必須重視市場信用分析，慎重選擇金融工具，多渠道建立被審單位征信體系，特別是對被審單位的資信狀況，必須進行全方位的跟蹤分析，對重點合作單位要有針對性的建立信用檔案，增強被審單位防范信用風險的能力。
3、增強防范會計風險的能力
財務風險是被審單位最致命的風險，如何防范被審單位財務風險，實現預期財務目標，是審計的重點。風險導向審計要求我們審計人應重點關注被審單位財務戰略，看其是否創新財務管理制度，完善決策機制，強化財務責任；是否加強被審單位財務分析，提高財務風險預警水平，增強財務風險處理能力；是否堅持內審獨立性，增強內控的有效性，提高系統標準的統一性，確保財務報表的可靠性。最終把被審單位財務制度建設與內部審計監督結合起來，增強被審單位防范會計風險的能力。
（四）評估“重大錯報”風險
1、程序
（1）在了解被審單位及其環境的整個過程中識別“重大錯報”風險；
（2）將識別的風險與認定層次可能發生的錯報相聯系，如：經評估認為被審單位利潤可能有虛假，則應將其與收入、費用、成本的確認和計量相聯系；
（3）分析識別的風險是否重大，是否足以導致財務報表發生重大錯報；
（4）根據風險評估結果，確定實施進一步審計程序的性質、時間和范圍；
（5）利用實施風險評估程序所收集的信息，包括在評估控制時所獲取的審計證據，作為支持風險評估結果的審計證據。
2、評估
在當前復雜多變的經濟形勢下，風險評估應側重于了解國內外經濟環境等外部因素，以準確認清風險性質，我們審計人應充分考慮在當前金融危機下整體經濟環境發生的重大變化，判斷相關風險是否屬于特別風險，并據以擬定特別風險應對措施；在初中期，應將持續經營作為重點關注事項。實施風險評估程序時，要客觀評價企業管理層對自身持續經營能力做出的評估。當識別出可能導致對持續經營假設產生重大疑慮的事項時，應當實施適當的進一步審計程序；根據已獲取的審計證據，確定可能對持續經營能力產生重大疑慮的事項存在重大不確定性時，審計人應慎重考慮其對財務報表、附注及審計報告意見的影響。
3、修正
風險評估結論不是永遠適用的，它將隨著形勢的變動而變更其適用程度。如果通過實施進一步審計程序獲取的審計證據與前期評估獲取的審計證據不一致，審計人員應修正風險評估結論，并相應修改原計劃實施的進一步審計程序。因此，評估“重大錯報風險”與了解被審單位及其環境一樣，也是一個連續動態地收集更新分析過程，它將貫穿于審計始終。
（四）關注特別風險
1、產生的動因及表現
金融危機環境下的特別風險，發生的概率和程度皆比平時高。原因是在復雜艱難經濟形勢下，企業管理層或為了克服生存危機，或為了騙取外部資金，或為了牟取以財務業績為基礎的私人報酬最大化，或為了掩蓋經營失敗而動搖自己的領導地位，或為了獲取一定份額的國家應對危機的投資資金，等等，不惜以進行財務舞弊、編制虛假財務報表來達到目的。其具體表現主要有：
（1）對財務報表所依據的會計記錄或相關文件記錄的操縱、偽造或篡改；
（2）對交易或事項及其他重要信息在財務報表中不真實表達或故意遺漏；
（3）對與確認、計量、分類和列報有關的會計準則、會計制度和會計政策、會計估計的故意誤用，等等。
2、謹慎應對
審計應根據已識別的風險性質、潛在錯報的重要性程度和發生的可能性，判斷風險是否屬于特別風險。常規、不復雜的交易通常只具有較低的固有風險，因此引起特別風險的可能性較小；另一方面，特別風險通常源于導致重大錯報風險的經營風險，而金融危機環境下的重大錯報風險多具有這一特征。對已識別的特別風險，審計人應充分考慮其對風險評估的影響，如果影響是特別重大的，應與管理層溝通以求排除或將降低到可接受的程度；如果管理層不采納，則應考慮就此類事項與治理層溝通，并采取進一步的舉措。
四、結語
因此在金融危機的大背景下審計機關、審計人都應有明晰的“頭腦”，看清國內外形勢，擯棄傳統的“就賬審賬”的單一工作模式，放大視角、懷揣胸懷、從大局觀念看事看人，先問“是什么”后問“績效如何”再問“為什么”最后問“怎么辦”，只有這樣，才能與時俱進地發揮“審計免疫系統”應有之效。（（江蘇省連云港市海州區審計局 陳雯）
主要參考文獻
[1]劉峰，風險導向型審計，法律風險，審計質量，會計研究，2002（2）。
[2]趙樹寧，現代風險導向審計特點分析，遼寧行政學院學報，2002年第1期，54-55。
[3]馮均科，以問責政府為導向的國家審計制度研究。審計研究，2005（6）。
[4]葛笑天，政府職能轉變中的政府審計變革初探，審計研究，2005（1）。
[5]李金華，關注責任、完善治理、促進民主與法制，中央財經大學學報，2005（1）。
