[摘要]國外來料加工和進料加工貿易在我國水產品加工業中占有重要地位。本文首先論述了來料加工和進料加工貿易的含義及區別，然后又進一步舉例分析了水產品來料加工和進料加工會計核算的區別。
[關鍵詞]來料加工 進料加工 會計核算 水產品加工業
近幾年，我國水產品加工保持著高速發展，2004年水產品加工產量1032.2萬噸，2005年水產品加工產量1195.5萬噸，2006年水產品加工產量1332.5萬噸，三年年均復合增長率13.6%。其中，2004年～2006年我國水產品國外來料加工和進料加工貿易數據如下：
從上述資料可以看出，國外來料加工和進料加工貿易在我國水產品加工業中占有重要地位。
我們首先應該了解來料加工和進料加工貿易的含義及區別。
來料加工貿易即來料加工裝配貿易，也簡稱來料加工。是指外商提供原料、材料、輔料、元器件、配套件、零部件和包裝材料(以下統稱料件)，必要時還提供機器設備，由中方按外商要求進行生產加工裝配，成品交外商銷售，中方收取加工費的合作生產形式。進口時不付匯，制成品由外商銷售，經營企業收取加工費的加工貿易，進口料件的所有權和收益權屬于外商。制成品必須復運出口，來料加工項下的進出口貨物，不實行進出口許可管理和不征收進出口稅。
進料加工是指有進出口經營權的企業，為了加工出口貨物而從國外進口料件，加工貨物收回后復出口的一種貿易方式。
來料加工和進料加工主要區別如下：
1.所有權和收益權不同：來料加工進口料件和制成品的所有權和收益權屬于外商，進料加工進口料件和制成品的所有權和收益權屬于加工企業。
2.銷售方式不同：來料加工貿易加工企業不負責產品銷售，只收取加工費，進料加工貿易加工企業自行銷售成品，自負盈虧。
3.雙方關系不同：來料加工的雙方，一般是委托加工關系，部分來料加工，雖然包括加工企業的一部分原料，在不同程度上存在買賣關系，但一般加工企業為了保證產品的及時出口，都訂有對方承購這些產品的協議，進料加工再出口，從貿易對象來講，沒有必然的聯系，進歸進，出歸出，加工企業和外方都是商品買賣關系，不是加工關系。
4.來料加工原料進口和成品出口往往是一筆買賣，或是兩筆相關的買賣，原料的供應往往是成品承受人；進料加工，進是一筆買賣，加工再出口又是一筆買賣，在進出口的合同上沒有聯系。
5.稅收核算不同：來料加工，海關對進口料件全額免稅，成品出口免征增值稅、消費稅，加工企業加工費免征增值稅、消費稅，出口成品耗用的國內材料支付進項稅額不得抵扣計入成本。進料加工貿易，海關一般對進口材料按85%或95%的比例免稅或全額免稅，貨物出口按“免、抵、退”計算退(免)增值稅。
由于來料加工和進料加工存在主要區別，下面我們舉例分析水產品來料加工和進料加工會計核算的區別。
案例：某公司從事水產品鱈魚對外加工業務(以及國內銷售業務)，對外加工出口凍鱈魚產品，進口鱈魚360噸。
1.該業務采取來料加工方式
公司驗收材料入庫開具只有數量沒有金額的入庫單，財務部門收到入庫單時不做賬務處理，在備查簿中統計數量。
2.該業務采取進料加工方式
進口鱈魚到岸價格400萬元，海關按85%免稅比例征收進口增值稅60萬元。
進口鱈魚
借：原材料——鱈魚400
貸：銀行存款/應付賬款400
支付進口增值稅
借：應交稅金-應交增值稅-進項稅額60
貸：銀行存款60
加工時，發生國內成本：國內材料成本400萬元、國內其他成本(工資、折舊等無進項稅金)100萬元。
借：生產成本500
貸：原材料400
貸：應付工資/累計折舊等400
該業務采取來料加工方式
加工費免征增值稅，出口貨物耗用國內材料進項稅金不得抵扣計入成本，加工產品收取來料加工費650萬元。
銷售收入(來料加工費)=650萬元
銷售成本=國內材料成本+國內其他成本+耗用的國內材料不得抵扣的進項稅額
=400+100+400×17%
=568萬元
應交增值稅=0
銷售利潤=650-568=82萬元
耗用的國內材料不得抵扣的進項稅額計入成本
借：生產成本68
貸：應交稅金-應交增值稅-進項稅額68
完工結轉成本
借：產成品568
貸：生產成本568
銷售時確認收入
借：應收賬款650
貸：主營業務收入650
銷售時結轉成本
借：主營業務成本568
貸：產成品568
2.該業務采取進料加工方式
產品當年出口銷售收入(離岸價×外匯兌換率)1050萬元，加工產品進口材料成本(當年海關核銷免稅組成計稅價格)400萬元，當年應退稅額15萬元。
適用“免、抵、退”出口退稅政策，進料加工出口貨物免、抵的增值稅不征收城建稅、教育費附加，產品稅率13%、退稅率5%，城建稅稅率7%，教育費附加費率3%。
銷售收入=1050萬元
銷售成本=進口材料成本+國內材料成本+國內其他成本+當期免抵退稅不得免征和抵扣稅額
=400+400+100+1050×(13%-5%)-400×(13%-5%)
=952萬元
應交增值稅=-免、抵稅額
=-(出口銷售收入-進口材料成本)×退稅率-應退稅額
=-(1050-400)×5%-15
=-47.50萬元
銷售利潤=1050-952=98萬元
當期免抵退稅不得免征和抵扣稅額
借：生產成本26
貸：應交稅金-應交增值稅-進項稅額26
完工結轉成本
借：產成品926
貸：生產成本926
銷售時確認收入
借：應收賬款1050
貸：主營業務收入1050
銷售時結轉成本
借：主營業務成本926
貸：產成品/加工成本926
通過上述案例比較，銷售利潤=銷售收入-銷售成本-銷售稅金及附加，其中：
來料加工銷售利潤=來料加工費-銷售成本-銷售稅金及附加
=來料加工費-(國內材料成本+國內其他成本+耗用的國內材料不得抵扣的進項稅額)
進料加工銷售利潤=銷售收入-銷售成本-銷售稅金及附加
=銷售收入-(進口材料成本+國內材料成本+國內其他成本+當期免抵退稅不得免征和抵扣稅額)-銷售稅金及附加
這些實例說明，加工企業選擇來料加工還是進料加工方式因其會計核算不同，形成的銷售利潤不同，可以根據這兩個公式測試其銷售利潤，追求利潤最大化
