KUAI JI YAN JIU
2001.9
正 文
我國會計國際化進程芻議
曲曉輝
(廈門大學會計系 361005)
[摘要]本文分析了會計國際協調的成因和進展，論證會計國際化是必然趨勢；探討了主要發達國家和部分西方學者對會計國際化的態度，論證會計國際化是一個政治程序而非技術范疇；分析了國際會計準則的基本特點及其在我國的實踐及研究發現，推論了國際會計準則的角色；討論了國際財務報告準則的發展戰略及其應用環境問題，并對我國會計國際化進程提出政策建議。
[關鍵詞]中國 會計 規范 國際化 進程
近年來，會計國際化在我國倍受關注，在國際上也是一個重要課題。我國會計在國際化的道路上究竟走得多遠?在這個過程中獲得了哪些經驗教訓?今后應當向什么方向努力?這樣的努力預期會帶來什么樣的效益?這些問題一直是有著強烈使命感的會計學者、會計準則制定者、會計信息的提供者和使用者以及相關監管機構思考的問題。
根據會計的基本判別法則：一項會計規范或方法的采用與否應當取決于由此而產生的效益是否大于花費，即成本與效益的配比規則。當我們所采用的會計方法直接服務于企業的生產經營活動時，這種配比情況基本上能夠量化或權衡。但是，針對國家會計規范的改進，盡管我們可以從不同的角度做出渾然不同的闡釋，其成本效益的配比情況卻無法準確衡量。因此，與此相關的贊譽和批評也就往往帶有基于特定經歷、知識結構、認識水平和社會背景的主觀抑或感情的色彩。雖然西方學者已經就會計協調程度的量化評價方法取得了一系列研究成果 (如H、C和I指數的設計和運用)，但由于在我國向公眾公布財務報表的企業還是少數，企業所公布的財務報表的透明度還不太理想，披露規范也尚在完善之中，加之國內的會計規范在不同類型企業之間尚存在不同程度的差異，最近幾年會計規范的變動較為頻繁，變化
幅度也較大，因而目前還難以借用這樣的研究模型來評價我國會計的國際甚至國內協調程度。即使已經有一些國家套用國際會計準則，但中國能否像某些發展中國家那樣完全以國際會計準則替代現有的會計規范則是一個需要審慎考慮的問題。在國際會計準則委員會改組之后、我國加入WTO之前反思這一間題，有助于對我國會計規范的改進做出理智、經濟和富有成效的抉擇。
一、會計國際化——必然趨勢
會計國際化是經濟全球化和資本市場國際化的必然要求。在這個過程中，跨國公司的發展起著至關重要的作用。資本市場的國際化與跨國公司的發展互為作用，從而為會計國際化提供了更為廣闊的空間。
1．跨國公司的發展與會計的國際協調。20世紀60年代，跨國公司作為一種新的企業組織形式得到了迅速發展。隨著全球范圍內競爭的加劇、技術進步和產業結構調整的加快以及市場風險的加大，出于優勢互補、節約成本、降低稅負和風險、增加利潤乃至戰略防衛和發展等目的，跨國公司的發展形式也在逐漸演變。當代跨國公司的最基本特征是在國外擁有對企業資產的控制權和企業經營的決策權叫。會計國際協調的初衷就是規范跨國公司的會計與財務報告，這是東道國乃至居住國政府對跨國公司實施監管的必然要求，也是跨國公司內部提高經濟和財務決策、管理成本與效率、業績評價等方面的工作水平的需要。因此，跨國公司的發展，有力地促進了會計的國際協調。
1973年由主要發達國家的會計職業團體發起創立的國際會計準則委員會 (IASC)，為建立和發展跨國公司的會計和財務報告準則做出了不懈的努力和卓越的貢獻。聯合國國際會計和報告標準政府間專家工作組也為此做了大量工作。應當承認，近年來國際資本市場有力地推動了會計的國際協調，而國際資本市場上的會計協調成就與跨國公司的會計與財務報告規范之間的關系則是不言而喻的。
2．資本市場國際化與證券委員會國際組織的相關努力。近年來，跨國上市和發行證券等國際性籌資活動日益增多，資本市場國際化的程度正在不斷提高，使得證券監管面臨更多的問題，特別是會計與財務報告問題。有鑒于此，證券委員會國際組織 International Organization of Securities Commissions, IOSCO)自1993年開始關注國際會計準則委員會的準則建設工作，并在195年與國際會計準則委員會簽定了關于制定和推行核心準則的協議，承諾將一套合理完整的會計準則即核心準則 (core stanaards)作為企業跨國發行證券和股票上市原則整體的一個必要的組成部分，以規范跨國發行證券和股票上市公司的財務揭示。1999年，國際會計準則委員會完成了核心準則的制定工作，2000年證券委員會國際組織的技術委員會完成了對核心準則的審查并提出推薦建議，同年，證券委員會國際組織采納其技術委員會的建議，向其成員推薦核心準則。由此，一家公司的財務報表只要遵循其本國的會計要求和國際會計委員會核心準則，或者其本國的會計準則己經符合國際會計核心準則，這家公司就可以在世界各地接受國際會計核心準則的證券交易所上市，而無須重編或調整其財務報表。很顯然，這對于減少跨國發行證券和股票上市的成本，提高證券市場效率以及跨國財務信息的透明度和可比性無疑具有重大意義。同時，也自然會對不接受國際會計核心準則的證券交易所的業務發展構成相應的限制，從而降低有關國家資本市場的融資能力。
3．國際會計準則的認可程度。近年來，國際會計準則得到了來自國際資本市場的強有力的支持，從而獲得日益廣泛的認可。截至1999年12月，納人證券交易所國際聯盟 (FIBV)和歐亞證券交易所聯盟(FEAS)統計的62個國家相地區的85個證券交易所中，已有67個證券交易所允許在本國或本地區發行證券的外國公司采用國際會計準則編報財務報表，其中包括世界絕大多數著名大證券交易所。會計國際協調己經成為各國政府增強本國資本市場的融資能力、跨國上市和發行證券的公司降低進入國際資本市場的籌資成本和提高籌資效率的重要考慮，也成為各國之間加強會計的理解、溝通和交流的重要方面。
據改組后的國際會計準則委員會 (IASB，2001)秘書處不完全統計，全球會計年度結束于1999-2000年的公司及主體聲明采用國際會計準則的共209個 (包括世界銀行)。1998年，世界100強中有9家公司聲稱采用國際會計準則。負責銀行監管的巴賽爾委員會 (Basel Committee on Banking Supervision)于2000年4月完成了對國際會計準則的全面評估，并表示支持IASC的準則及其會計實務的國際協調。歐盟 (EU)委員會也于2001年立法要求所有上市公司不遲于2仍5年采用國際會計準則編制合并報表。此前，世貿組織在1996年新加坡部長級會議、西方財長及央行行長在198年的華盛頓會議上都表示支持國際會計準則。1998年，世界銀行還要求石大國際審計事務所只對遵循國際會計準則的亞洲公司的財務報表簽證。
國際會計準則委員會 (IASB，2001)最近的資料顯示，納入其網站統計的132個國家和地區中，有106個國家的會計職業組織是國際會計師聯盟 (IASC)的成員。該網站從不同渠道，包括向公眾征集各國在會計法規和證券市場規范等方面采納國際會計準則的情況。但是，由于各國情況千差萬別，時滯問題或多或少也會存在，數據來源的官方或職業背景無法完全得到有效保證，因而很難做出有效統計。就現有資料可大體描述如下：有極少數國家的資料全部或部分缺失，有一些國家表示不采用國際會計準則，有一些國家允許前來上市或發行證券的外國公司采用國際會計準則編制財務報表，有一些國家允許前來上市或發行證券的外國公司和本國上市公司采用國際會計準則編制財務報表，有一些國家或者在國家準則方面或者在證券監管披露方面基于或參照國際會計準則或二者兼而有之，有一些國家雖然單獨制定國家準則但其國家準則在大多數情況下基于或類似于國際會計準則 (我國屬于這種情況)，少數國家采納國際會計準則作為國家準則。概括地說，國際會計準則己經為大多數國家的會計準則制定機構和證券市場監管機構所關注，并對之發生或多或少的影響。
應當指出，各國資本市場財務信息披露要求符合國際會計準則的情況與國家會計準則的相應情況不盡相同。畢竟，對于證券交易所而言，吸引外國公司前來上市和發行證券的利益動因是易于理解的，而其接受根據國際會計準則編制財務報表的外國公司前來上市和發行證券的影響范圍也僅此而已。作為資本市場的監管者，允許前來上市和發行證券的外國公司依據國際會計準則編制財務報表，對于一國的資本市場的利弊的衡量，可能與相應的融資潛力、利益及相關風險的控制能力的權衡密切相關。
二、會計國際協調——是技術范疇還是政治程序
會計國際協調盡管主要起因于跨國公司的發展，也得益于并推進了跨國上市和發行證券。就證券市場而言，允許前來上市和發行證券的外國公司提供依據國際會計準則編制的財務報表，對主要通過市場融資且接受上市的外國公司的數量較大的國家的上市披露規范來說，是有較大影響的。但是，目前人們特別關注的似乎是是否以及在多大程度上變更本國現行會計規范，使之趨近或完全接受國際會計準則。對于趨近國際會計準則，主要發達國家已經難以接受。至于完全接受國際會計準則，雖然是國際會計準則委員會今后的工作重點，但卻是目前和今后一個相當長的時期內爭論的焦點，而且絕大多數國家還舉步不前。因為這不是一個純粹的會計技術問題。即便70年代針對跨國公司的會計國際協調，也無法排除基于經濟管制的政治考慮。迄今為止，我國股票市場尚未接受外國公司上市和發行證券，我國到境外上市的國內公司數量十分有限(約為境內上市公司總量的5%)，因而目前我國所面臨的問題主要是對本國企業的會計規范進行國際協調的力度究竟應該多大。為此，需要對國際會計協調及其標準進行深入探討。
1．主要發達國家的態度及其實際影響。在國際會計準則委員會的核心準則制定工作取得實質性進展的背景條件下，會計超級大國——美國握有其本國會計準則最終否定權的政府部門——證券交易委員會(SEC)發起了高質量會計準則的討論，實際上主要是針對國際會計準則的質疑。當然，這與美國國會敦促SEC盡可能積極參與和支持國際會計準則委員會核心準則的制定有著密切關系。實際上，讓美國這樣經濟發達、會計技術進步的國家采納另一套未必符合本國環境的會計準則，顯然是十分痛苦的事情，盡管在這套準則的制定機構 (IASC)理事會及其推動和審查機構 (IOSCO)申，美國都居于顯著地位。但是，現實利益的驅動 (美國資本市場跨國融資能力因而所受的影響)，使美國又不得不對如何對待國際會計準則加以考慮。
早些時候，澳大利亞、加拿大、英國和美國的會計準則制定機構組成了4國集團，旨在在準則建設方面開展合作。有人認為叫的活動直接構成對國際會計準則委員會的威脅，也有人認為叫試圖保持英美會計準則的統治地位 (Cairns,1997)。自1993年國際會計準則委員會被邀請參加以的討論以來，雖然這種顧慮逐漸淡化，但最終還是難以避免美國等發達國家在國際會計準則委員會的改組方面施加重大影響。
1997年以來，就國際會計準則委員會的改組，主要發達國家起了決定性作用。重組后的關鍵性組織的主要負責人和人員構成，主要來自美英為首的G4+1集團成員等發達國家的證券管理機構和會計準則制定機構，由此可以預示改組后的國際會計準則委員會的政策走向。以下是國際會計準則委員會改組的一系列重大事件，可以有助于我們對改組后的國際會計準則委員會的預期。1999年12月，國際會計準則委員會理事會 (IASC Board)正式同意改組并投票選出7人組成的提名委員會。提名委員會于2000年1月7日召開第一次會議，決定設立19人組成的托管委員會 (trustees)，并選舉美國證券委員會主席Arthur Levitt為提名委員會主席。托管委員會負責實施國際會計準則委員會的改組、任命新的國際會計準則委員會理事會、監督理事會的工作及籌集資金。2000年5月22日，提名委員會宣布選出的托管委員會的19個人選。2000年5月24日 國際會計準則委員會成員組織 (IASC member bodies)通過重組決定和新章程。2000年6月28日，托管委員會任命英國會計準則委員會主席Sir David Tweedie為重組后的國際會計準則委員會理事會主席 (于2001年1月1日起履行職責)。2001年1月25日，托管委員會任命新理事會成員 (2001年4月1日起生效)。此外，準則咨詢委員會 (SAC)和常設解釋委員會 (SIC)的人員也須重新委任。如此重大的改組，意味著戰略上的轉移和政策上的重大調整。
果然，改組后的國際會計準則委員會一開始履行職責，立即就委員會的目標、名稱、準則名稱、準則前言、選題及次序、新舊準則的關系等重大問題做出一系列重要決定。這樣，高質量會計準則的爭論隨著國際會計準則制定機構的接管而達到一個新的境界。目前，現有的國際會計準則究竟變數多大實在難以預期。因此，核心準則大局未定，福禍難卜 國際性或全球性的會計準則的廣泛認可任重而道遠，近期被主要發達國家接受的可能性幾乎沒有。
2．西方學者的一種見解。西方學者并不否認會計的國家性。國際會計和跨國企業權威Radedaug和Gray (1997)認為：“必須承認，一國會計的解決辦法對于他國未必適用或可行”。“盡管存在某些相似性，現存會計系統至少與現存的國家一樣多。這些差異基本上是由環境決定的。各國的會計實務在其現存的環境，例如，私人產權的數量、工業化的程度、通貨膨脹率和經濟發展水平中發展。既然在經濟條件方面存在這些差異，在會計實務方面存在差異就不會令人驚訝。正如小型私有制企業的會計需要不同于跨國公司的會計需要一樣，欠發達的、農業 (agrarian)國的會計需要也就不同于工業高度發達的國家”。因此，在國內公司沒有重大的國際經營或籌資的情況下，幾乎沒有理由考慮實行服務于國際目的的世界范圍內的準則，因為這樣的準則很可能是不相關的或者至多與服務于本國目的的準則相比是不重要的。
至于發達國家在會計國際協調中的角色，西方會計學者的觀點較之我們更為鮮明和尖銳。Radedaug和Gray指出：“許多國家的政府認識到會計協調和揭示可有助于矯正跨國企業與東道國本地公司之間任何競爭的不平衡，并且可以改善東道國政府的談判地位。自然地，這必將導致跨國企業及其總部所在國的花費。因此，可以預期，作為大多數跨國企業基地的工業化國家的政府，將不會全力支持日益加強的監管(REGULATION)。這一點，己經為經合組織 (OECD)較之聯合國 (un)采取相對溫和的方法的事實所證實。”
3．部分國家的做法及可能引發的問題。值得一提的是，部分發展中國家允許國內公司同時遵循國際會計準則和本國會計規范或稅收或公司法令編報財務報告。這樣，按照國際會計準則提供的信息主要為財務信息的國際使用者服務，而國內的信息提供仍然更多地用于經管責任的評價和/或納稅目的，抑或用于投資、信貸或類似決策。在這種情況下，由于語言、教育、會計規范的差異、會計職業發展、會計信息披露監管等方面的局限，為財務信息的國際使用者提供的信息的可靠性可能存在問題。Xiang(1998)就曾從缺乏獨立審計職業的角度提出了這樣的質疑。
三、國際會計準則的角色
那么，國際會計準則在實踐中究竟扮演什么角色呢?下面，我們首先分析國際會計準則的基本特征，然后討論我國的情形。
1．國際會計準則的基本特點
處理重要項目是國際會計準則的一項基本原則。國際會計準則前言指出：“國際會計準則委員會的目標之一就是盡可能協調世界各國的會計準則和會計政策”。“在實現修訂現行準則和確定新的準則項目的任務中，國際會計準則委員會注重主要問題”。“國際會計準則不準備用于非重要項目”。在具體準則中，上述立場多次得到重申或體現。
廣闊的備選空間是國際會計準則的一個局限。由于國際會計準則建設的宗旨是協調各國會計準則和實務，而世界各國的會計環境大相徑庭，因此要實現廣為接受的目的，就必須對同一交易和事項的處理確定多個備選方案。由于這種做法不但無法提高財務信息的可比性，而且可能誤導信息使用者，因而受到了來自各個方面的批評。所以，近年來，國際會計準則委員會在對所有準則進行格式重排和修訂了大量準則的同時，在會計原則、方法和政策的采用方面，采取標明“基準”(benchmark)、“備選”(allowed alternative)處理方法 (Treatment)的做法來縮小可選擇空間。但是，只要允許采用不同方案，降低信息的可比性或加大分析利用信息的成本就在所難免。
留給企業會計人員以較大的職業判斷余地是國際會計準則被濫用的一個重要原因。迄今為止，國際會計準則當屬當今世界上最為簡明的會計準則了。雖然英國的會計準則也幾乎同樣簡明，但英國的會計實務實際上在很大程度上是由公司法來規范的，因而被操縱的余地較之國際會計準則來說就小多了。由于國際會計準則條文簡明，因而為理解、擴展和演繹提供了不可多得的機會，從而使信息質量受到一定程度的影響。
2．國際會計準則在我國的實踐
(1)我國接受國際會計準則的速度和程度。國際會計準則在我國的實踐首先體現在1985年發布的外商投資企業會計制度，進而影響到1992年11月發布的《企業會計準則》以及隨后的13個行業會計制度和《股份制試點企業會計制度》(后來修訂為《股份有限公司會計制度》)，迄今為止已經發布的13項具體會計準則從形式到內容都有著國際會計準則的深刻烙印，近10年來則表現為發行B股和境外上市公司遵循國際會計準則編制財務報告。2000年12月29日財政部發布的適用于股份有限公司的取代了《股份有限公司會計制度》的《企業會計制度》，則在會計的基本概念、原則、具體確認計量方法等方面匯集了我國會計改革的眾多成果，在實質上與國際會計準則并不存在重大原則性差異，盡管在形式上有倒退之嫌采取了改革前的會計制度的表達形式。總之，自從1985年外商投資企業會計制度問世，我國在會計規范的國際化方面的步伐不斷加大，從規模上說是其中的第一大國，而且得到了國際會計準則委員會 (IASC)和世界銀行的充分肯定。正如Charles等 (1999)所指出的，中國在縮小中國會計規范與國際會計準則的差異方面已經取得了重大進展。
(2)富有 “創意”的對策與攬忱的局面。由于國際會計準則存在較大的彈性，主要以國際會計準則為參照的會計規范就會不可避免地給財務報告編制者留下較大的職業判斷余地。目前我國會計職業組織的自律機制尚不健全，市場監管制度尚在完善之中，對虛假陳報、信息誤導和違規操作的處罰規章相對欠缺，國家刑法改革相對滯后，加之執法不力，以致在實踐中出現了很多令人啼笑皆非的案例。諸如，財政部要求上市公司編報的1999年度財務報表必須計提四項準備。由于對計提的比例沒有限定，居然有上市公司按照應收款項全額計提壞帳準備的情況，以此來調節利潤，創造大幅度虧損后通過次年沖回而轉虧為盈的局面，借以逃避證券監管。總之，我國的一部分會計人員不但在業務素質方面有了很大進步，而且在會計操縱方面已經相當老練，較大的職業判斷余地客觀上為會計操縱提供了必要條件。
(3)國外論壇的傾向。我國會計接受國際會計準則的速度和程度，遠遠出乎西方學者的意料。早在如年代初，美國著名國際會計學家Choi和Mueller教授 (1992)間斷言：“中國的歷史悠久，文化底蘊深厚，絕對的規模，使得她不大可能被外界所支配。會計也不例外”。“中國現行的會計程序和系統過分簡單化和程序化”。“但是，具有新世界視野 (view)的中國領導人也大刀闊斧地推進會計的現代化。”“中國的會計體系很可能成為在程序和產出方面在世界商業和國際金融 (financial市場上是可理解的和合用的(us-able)體系，機會在于它將成為對其本國極好的體系。”
最近的一項經驗研究表明，國際會計準則在中國的作用并不比中國當地的準則更大。這是美國會計學者的結論。美國的Eccher教授和Healy教授 (2000)運用中國的會計和股票價格數據，對國際會計準則在處于轉型經濟下的中國的有用性進行了檢驗。他們選取了同時采用國際會計準則和當地更具剛性的準則提供財務報告的公司作為樣本，發現：(1)在國際會計準則與當地準則下的應計項目對未來現金流量的解釋力上兩者沒有差異；(2)對于只能被國際投資者擁有的股票，國際會計準則下與當地準則下的盈余和應計項目對這種股票的年度回報具有相似的相關性；(3)對于只能被國內投資者擁有的股票，當地準則下的盈余與這種股票的年度回報的相關程度較之國際會計準則下的盈余與之的相關程度更高。從而他們得出的結論是:運用國際會計準則生成的信息并不比運用中國準則提供的信息更有用。他們對此給出的解釋是：在中國缺乏有效的控制和基礎制度，以監控管理者在國際會計準則下進行額外的報告判斷。
Xiang:(1998)認為：中國的會計規范設計不應迎合已經 (或將要)在境外上市的少數公司的需要，而應服務于中國那些被賦予經營管理自主權并且所有權和控制權實際上分離的大型工商企業。中國這些企業經營所處的會計環境與國際會計準則所假設的典型的會計環境具有相當大的差異。Ximg認為，在中國特定的環境下，采用國際會計準則可能是沒有根據的。Xing對國際會計準則在審計基礎制度尚未發育完全的發展中國家和轉型經濟中的適當角色提出質疑，并建議謹慎對待會計協調問題。
(4)現實難題——留給財務信息提供者的判斷余地應該有多大。最近幾十年來，西方學者進行了大量實證會計研究，其命題很多與會計準則直接或間接相關。近年來，盈余管理的研究十分活躍，雖然學者們從各個不同側面進行研究，但正如Healy and Wahlen所言：“對會計準則的制定者和監管者而言，核心問題是決定允許公司管理當局在編報財務報告時擁有多大程度的職業判斷”。Charles等(1999)認為，機會主義地應用中國會計規范是造成采用國際會計準則的報告收益與采用中國會計規范的報告收益之間的差異的一個原因。因此，筆者認為，中國應當借鑒西方學者實證研究的成果和政府有關部門的監管經驗，對我國企業管理當局職業判斷行為及其規律進行系統深入的研究，以便確定相應的對策，進而妥善地把握我國會計國際化的進程。
四、會計國際標準的發展戰略及其應用環境
如前所述，以美國SEC為首發起的國際會計準則委員會的重大改組自1997年啟動至1999年落下惟幕，致使自1993年6月起苦心經營會計國際協調28年且成就卓著的IASC正式于2001年3月底退出歷史舞臺。取而代之的重組后的國際會計準則委員會 (IASB)于2001年4月1日起開始履行職責——負責準則建設，并將國際會計準則 (IAS)更名為國際財務報告準則 (IFRS)。IASB上任伊始不辱使命，為建立一套單一的(single)、統一的、高質量的、可理解的、全球應用的、可執行的(Enforceable) 財務會計和報告準則，已經著手就《國際會計準則前言》的修訂、IFRS的選題及順序、IFRS的首次應用、改進現有IAS等方面開展工作。2001年4月，IASB批準了對現有IAS的處理辦法：“所有按先前的章程發布的準則和解釋除非其被修訂或被撤消，否則繼續應用。”IASB可以修訂或撤消按IASC先前章程發布的IAS及其解釋，并按現有章程遵循充分的(due)程序發布新的準則和解釋。”；2001年7月31日，IASB宣布保險合同會計、企業合并、業績報告等9個技術項目的工作計劃，同時開始另外16個旨在辨別一些國家準則與IFRS之間差異問題的研究，以期盡可能快地解決存在的問題，達到建立一套統一的準則的目的。
顯而易見，國際會計核心準則的重大修訂在所難免。同時，由于歐盟近年來傾向于采用國際會計核心準則，因而沒有發布新的會計指令。G4+1集團的活動及其成果具有典型的發達經濟背景的特征，對廣大發展中國家和轉型經濟國家未必適用，且尚未成體系。聯合國國際會計和報告標準政府間專家工作組的意見缺乏權威性和公認性。這樣，會計與財務報告的國際標準從框架到細節的預期在最近三兩年內都難免具有很大的不確定性和一定的盲目性。
此外，一個值得注意的問題是，改組后的國際會計準則委員會發布的1995目標，定位于全球資本市場跨國上市和籌資的財務信息的決策導向。這種定位顯然是主要以發達經濟為背景條件的，也許是為了彌補這種欠缺，改組后的國際會計準則委員會擬議研究的16個問題之一是 “中小企業和新興經濟會計”。
五、結語
會計與財務報告規范，既是財務會計確認、計量和披露的標準，也是相應的監管依據。針對會計規范和監管工作所遇到的種種問題，首先需要反思的就是什么是最好的會計準則。筆者認為，目前全世界會計學術界和職業界以及政府監管部門熱烈討論的高質量會計準則，不過是一種理想狀態，而且這種狀態是動態的和多維的。他們所論道的高質量的會計準則也許是發達資本市場條件下最好的會計準則，但未必是發展中的資本市場條件下最好的會計準則，也未必是轉型經濟條件下和發展中國家最適宜的會計準則。會計理論和國際會計研究表明，會計系統是從它所服務的外界環境中逐漸形成和不斷演進，并且反映它所服務的環境的。筆者認為，理論上高深和技術上先進的準則，如果與之所服務的環境不相符合，就不是好的準則。
中國人講究 “量體裁衣”。鄧小平理論的精髓是“實事求是”。中國的改革開放政策實施二十二年多了，雖然成就是舉世矚目的，但也不乏這樣那樣的教訓。會計規范的重大改變，如果不基于對自身環境的準確把握，難免導致歷史教訓。筆者以為，中國會計的環境特征主要在于：(1)面對轉型經濟環境下的過渡性問題；(2)政府是主要的信息使用者；(3)法制化程度不高；(4)企業會計人員整體業務素質不高，注冊會計師行業自律性較差；(5)市場發育尚未完善，經濟發展水平還不高，參與國際資本市場的程度較低；(6)面臨加入WTO的新挑戰。因而，應當基于這樣的背景條件，逐步完善現行會計規范。相應地，實實在在地從實質上找出現行國際會計準則及其解釋和國際會計準則委員會今后新發布的國際財務報告準則及其解釋與我國現行會計規范的差異，給出官方的文本，也許是增強我國會計規范的可理解性和穩妥加速我國會計國際化進程的可取途徑和明智的舉措。
資本市場作為市場體系的核心，必須堅持公平和效率的原則。為此，財務信息披露的質量至關重要。不過，上市公司只是實行現代企業制度的樣板，盡管2000年底深滬兩市總幣值已經達到國內生產總值的53·8%，但剔除其嚴重高估部分之后，其經濟總量占國民經濟的比重遠沒有公眾想象的那么高。與此同時，接受外國公司來華上市在認識上、心理上和配套制度上都還需要一段準備時間，加之改組后的國際會計準則委員會的國際財務報告準則體系的建立還需要時間，因而我國上市公司的披露規范與國際財務報告準則在最近兩三年同步的必要性和可行性值得認真商榷。
鑒于國際會計準則在傳統上和事實上只能關注重要的項目，我國己有一整套比較合用的會計規范并在會計準則建設方面己經積累了一定的經驗，因而不必也不宜全盤采用國際會計準則。目前，在我國，與證券市場的需要相比，國有企業的會計與財務報告問題不但居于主流地位，而且在相當程度上特別是在關聯交易操縱方面是上市公司主要問題的癥結所在。毫無疑問，我們在發展本國會計規范方面需要借鑒國際經驗，權衡與國際財務報告準則在協調程度和進度上的利弊得失。但是，無論如何，發展適合我國國情的財務會計實務規范始終是我們的經濟體制改革和國家經濟建設的重要方面和緊迫任務。
參考文獻
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