淺論固定資產具體準則的幾點變化
郭繼宏
2001年11月9日，中華人民共和國財政部發布了《企業會計準則——固定資產》，并要求于2002年1月1日起暫在股份有限公司施行。同時，也鼓勵其他企業先行實施。《企業會計準則——固定資產》的施行，對于適應社會主義市場經濟的發展，規范企業固定資產核算和相關信息的披露，提高會計信息質量具有非常重要的意義。與原股份有限公司會計制度相比，我們認為，與《企業會計制度》和原《股份有限公司會計制度》相比，《企業會計準則——固定資產》在規范固定資產核算等有關方面具有以下幾點新的變化。
一、重新界定國定資產
《企業會計制度》和原《股份有限公司會計制度》對固定資產界定為：使用期限超過一年的房屋、建筑物、機械、運輸工具以及其他與生產經營有關的設備、器具、工具等；不屬于生產經營主要設備的物品，單位價值在2000元以上，并且使用期限超過兩年的，也應當作為固定資產。從上述定義看，《企業會計制度》和原《股份有限公司會計制度》對固定資產的內涵是按照列舉法來界定的。這種方法，對于會計實踐來說，簡單、明了，一目了然，操作性較強。但容易掛一漏萬，再加上將不屬于生產經營主要設備的物品確定為單位價值在2000元以上，也跟不上市場經濟形勢的發展。《企業會計準則——固定資產》則將固定資產定義為，固定資產，指同時具有以下特征的有形資產：①為生產商品、提供勞務、出租或經營管理而持有的；②使用年限超過一年；③單位價值較高。
二、增添了固定資產的確認條件
《企業會計準則——固定資產》按照會計要素確認、計量、處置、披露等方式，提出了固定資產的確認條件。規定“固定資產在同時滿足以下兩個條件時，才能加以確認：（1）該固定資產包含的經濟利益很可能流入企業；（2）該固定資產的成本能夠可靠地計量。”要求“企業在對固定資產進行確認時，應當按照固定資產定義和確認條件，考慮企業的具體情形加以判斷”。新增加的固定資產的確認條件，既不同于行業會計制度的“企業應根據規定的固定資產標準，結合本企業的具體情況，制定固定資產目錄，作為核算依據”的核算標準，也不同于《企業會計制度》關于“使用期限超過一年的房屋、建筑物、機械、運輸工具以及其他與生產經營有關的設備、器具、工具等；不屬于生產經營主要設備的物品，單位價值在2000元以上，并且使用期限超過兩年的，也應當作為固定資產”的定義。固定資產確認條件是在會計要素之一——“資產”定義基礎上發展而來的。
三、固定資產減值準備計提原因更加具體
《企業會計制度》要求，“企業的固定資產應當在期末時按照帳面價值與可收回金額孰低計量，對可收回金額低于帳面價值的差額，應當計提固定資產減值準備”。并且，計提固定資產減值準備的原因只規定“如果由于市價持續下跌，或技術陳舊、損壞、長期閑置等原因導致其可收回金額低于帳面價值的，應當將可收回金額低于其帳面價值的差額作為固定資產減值準備”。可見，這種固定資產減值準備計提的原因還欠具體。而《企業會計準則——固定資產》第27條對此作出了詳細的規定：“企業應當于期末對固定資產進行檢查，如發現存在下列情況，應當計算固定資產的可回收金額，以確定資產是否已經發生減值：（1）固定資產市價大幅度下跌，其下跌幅度大大高于因時間推移或正常使用而預計的下跌，并且預計在近期內不可能恢復；（2）企業所處經營環境，如技術市場、經濟或法律環境；或者產品營銷市場在當期發生重大變化，并對企業產生負面影響；（3）同期市場利率等大幅度提高，進而很可能影響企業計算固定資產可回收金額的折現率，并導致固定資產可回收金額大幅度降低；（4）固定資產陳舊過時或發生實體損壞等；（5）固定資產預計使用方式發生重大不利變化，如企業計劃終止或重組該資產所屬的經營業務、提前處置資產等情形，從而對企業產生負面影響；（6）其他由可能表明資產已發生減值的情況。”
四、確定折舊的定義及折舊范圍
《企業會計準則——固定資產》將固定資產折舊定義為，“指在固定資產的使用壽命內，按照確定的方法對應計提折舊額進行的系統分攤。”這一折舊定義，是從固定資產折舊方法角度闡述的。一是指明固定資產應該存在使用壽命，在固定資產使用壽命內提取固定資產折舊。否則，不能計提固定資產折舊；二是，固定資產折舊要選用一定的方法。在我國，固定資產折舊可選用的方法包括年限平均法、工作量法、雙倍余額遞減法或者年數總合法；三是確定了折舊數額。即，應計折舊額，指應當計提折舊的固定資產的原價扣除其預計殘值后的余額，如果已對固定資產計提減值準備，還應當扣除已計提的固定資產減值準備累計余額。這一折舊定義簡單、明了，操作性較強。
同時，《企業會計準則——固定資產》第17條規定，“除以下情況外，企業應對所有固定資產計提折舊：（1）已提足折舊仍繼續使用的固定資產；（2）按規定單獨估價作為固定資產入帳的土地。”這無疑擴大了固定資產的折舊范圍。《企業會計制度》規定，“企業的下列固定資產應當計提折舊：（1）房屋和建筑物；（2）在用的機器設備、儀器儀表、運輸工具、工具器具；（3）季節性停用、大修理停用的固定資產；（4）融資租入和以經營租賃方式租出的固定資產。”而《企業會計制度》同時規定，“下列固定資產不計提折舊：（1）房屋、建筑物以外的未使用、不需用固定資產；（2）以經營租賃方式租入的固定資產；（3）已提足折舊繼續使用的固定資產；（4）按規定單獨估價作為固定資產入帳的土地。”可見，《企業會計準則——固定資產》將《企業會計制度》規定的“（1）房屋、建筑物以外的未使用、不需用固定資產；（2）以經營租賃方式租入的固定資產”等排除在不計提折舊的范圍以外。
五、有些固定資產的計價方法發生改變
原行業會計制度規定，“盤盈的固定資產，按重置完全價值，借記‘固定資產’科目，按估計的折舊，貸記‘累計折舊’科目，按其差額，貸記‘待處理財產損溢’科目”。《企業會計準則——固定資產》則不然。《企業會計準則——固定資產》對一些固定資產的計價方法作了修訂。
《企業會計準則——固定資產》第14條第2款規定，“捐贈方沒有提供有關憑據的，按以下順序確定其入帳價值：（1）同類或類似固定資產存在活躍市場的，按同類或類似固定資產的市場價格估計的金額，加上應當支付的相關稅費，作為入帳價值；（2）同類或類似固定資產不存在活躍市場的，按接受捐贈的固定資產的預計未來現金流量現值，作為入帳價值。如接受捐贈的系舊的固定資產，按依據上述方法確定的新固定資產價值，減去按該項資產的新舊程度估計的價值損耗后的余額，作為入帳價值。”同時在第15條規定，“盤盈的固定資產，按以下規定確定其入帳價值：（1）同類或類似固定資產存在活躍市場的，按同類或類似固定資產的市場價格，減去固定資產按該項資產的新舊程度估計的價值損耗后的余額，作為入帳價值；（2）同類或類似固定資產不存在活躍市場的，按該項固定資產的預計未來現金流量現值，作為入帳價值”。可見，這一規定改變了原來按照固定資產重置完全價值確定的方法。
作者單位：濟寧市財政學校
