網絡時代的財務與會計：管理集成與會計頻道
????國際互聯網絡的產生和迅速普及已成為人類社會進入信息時代的重要標志。如果說單臺計算機相對于人類關系還僅限于工具的角色①，那么，網絡化后的計算機系統則已成為人類社會生活不可或缺的有機組成部門。當越來越多的人借助于計算機而進入這個網絡時，這個無形的網絡也就把所有進入網絡的人們聯系在一起，從而建立了一種人與人之間的新型關系。網絡世界的出現所帶來的不僅僅是信息處理與傳輸技術的革命，其更深遠意義和影響還在于它已經或者正在引起整個社會組織架構及其制度安排的深刻變革。而這種變革必將引起作為企業管理信息系統組成部分的會計信息系統的一場革命。會計領域之內 和之外的許多人都多多少少地感覺到了這場革命，但對于這場變革的方向、形式和未來前景卻是仁者見仁、智者見智。本文擬就此闡述作者自己的見解，權作拋磚引玉。
一、 制造企業生產與管理的沿革
在工業社會乃至以前的社會中，會計信息系統可以說是企業最主要甚至是唯一的信息系統。它的這種唯一性決定了它在企業組織管理架構中的相對獨立性和封閉性。作為一個相對獨立和封閉的系統，在過去500余年的發展歷史中，它逐步積累和形成了一套相對完善和成型的財務信息②處理程序和方法體系。以電子計算機的發明為起點的現代信息技術的誕生，改變了會計系統用以處理信息的工具--紙張、筆墨和算盤，但并未觸及會計信息處理的程序、方法和規則的變革③。然而，以互聯網絡技術為代表的現代信息傳輸技術的革命，在客觀上便提出了實現企業信息集成的要求。這種信息集成，一方面有賴于網絡通訊技術自身的發展，另一方面也取決于企業其他生產與管理領域的自動化或信息化程度④。在過去100年的發展歷程中，人類在這兩個領域都已取得了巨大的成就。
就制造業企業而言，人類不斷解放自身勞動的過程，也是一個不斷實現生產和管理自動化的過程。手工業時代的產品，是由生產工人親手做出來的，我們稱之為手工產品或手工藝品。工業革命把人類從手工勞動中解放出來，產品不再是由手工而是由機器來生產。工人只需要站在機器旁邊，產品的加工制造便可以由機器來完成，我們稱這類生產為機械化生產。由機器而不是手工生產出來的產品，我們稱之為工業產品⑤。計算機數字控制機床的出現和使用，第一次引入了生產自動化的概念。它不僅使得產品的生產過程變得更為簡單和更容易控制，而且也使得產品的加工可以比機械化生產更為復雜和精確。但這時的自動化還僅限于單臺的機器而不涉及企業的整個生產過程，所以，我們稱這類生產為半自動化生產。數據機床和和機器人技術的合并使用開始使得企業生產過程變得無人化，而網絡技術在企業生產與管理領域的廣泛滲透，則把企業的各個部門都集成為一個相互聯系的整體，從而使得企業的許多甚至全部生產與管理工作都可以在完全無人工介入的情況下完成，我們可以稱這類生產為智能化生產。在智能化生產的環境中，產品幾乎完全是由智能化的機器生產出來的，不僅生產工作已勿需站在機器旁邊，而且，從理論上說，整個企業都可以實現無人化⑥。盡管我們現在還不知道應當怎樣來描述這類產品，但也許只有知識產品的稱謂最合適⑦。因為它是用人類既有的知識而不是勞動生產出的產品，是用人類已創造的科學技術成果生產出來的產品。
由于企業生產和管理的自動化或智能化能夠給企業更多的生產成本節約和更高的顧客滿意度，所以，它便成為追求利潤最大化的企業所追求的目標⑧。而企業生產與管理的不斷自動化或信息化，難以避免地把企業的各種生產與管理活動集成在一起，通過信息這個神經系統來配置企業的所有資源（不僅僅是財務資源）和協調企業各個方面的作業。因此，在這一種環境下所構造的會計信息系統已不可能再是孤立的、封閉的信息系統。
二、 會計信息系統在計算機集成制度（CIM）環境中的地位
計算機集成制度（Computer Integrated Manufacturing）是現階段企業生產與管理自動化（或信息）化的一下基本框架。它通常由四個部分的信息系統組成：計算機輔助設計（Computer-aided Design），簡稱（CAD）、計算機輔助制造（Computer-aided Manufacturing,簡稱（CAM）、制造資源計劃（Manufacturing Resources Planning,簡稱MRPII和電子數據互換(ELECTRONIC data Interchange,簡稱EDI），其中，CAD和CAM技術也許更多的是側重于企業的生產技術方面，而MPPII和EDI技術則更多的涉及到企業的管理領域。
（1）CAD系統。CAD系統可以說是產品設計發次革命。這一技術最初只是用于20世紀60年代早期的航空工業，但隨后便迅速擴展至其他工業領域，并且進一步向新產品制造過程的設計與評價領域延伸，從而導致了工作過程和步驟的具體化。高級的CAD系統可以同時用于設計產品和程序。經理人員借助于CAD系統，可以評價產品的技術可行性進而確定出制造可行性。由于CAD技術有效的縮短了產品設計時間，從而使企業能夠迅速對市場變化作出反應，并且能夠根據客戶的特殊需要，量身定做，當CAD系統與外部通訊網絡（EDI）連能時，生產企業便可與其供應商和客戶分享具體的產品設計方案。
（2）CAM系統。CAM系統主要用于監督和控制生產工藝過程。它能過程序控制、數字控制和機器人裝備的使用，實現生產工藝過程的無人化。信息技術時代以前的企業自動化，通常所尋求的目標只是采用具有通用目的的機床，如鉆床、車床、刨床等，旨在能夠有效的提高工人的勞動效率；而如今的CAM技術則是通過對整個生產過程的控制，不僅使產品的實物生產程序變得更為精確、高速和控制。而且還可以通過自動化完全取代人類的勞動。
（3）MRP和MRPII系統。MRP也稱原材料需求計劃（Material requirements planning）或物料管理系統。其功能包括探索單個工的工作單以形成一個BOM，然后提前確定存貨需求。其目的旨在縮小批量生產時的存貨占用量。而MRPII不僅僅局限于存貨管理，而是將好幾種甚至企業所有的商業活動集成在一個系統內，所以，它也可稱為一種再工程技術（Reengineering Technique）或再造技術。它是協調整個企業活動的一個系統或者更確切地說是一種理念，一種哲學。該系統包括執行生產計劃，提供反饋和控制的全過程。
MRPII將自動為所要生產的產品產生材料定單，同時把產品的生產按安排到主要生產計劃中，并根據機器和勞動力情況形成一個粗略的生產能力計劃；然后根據適明制（JIT）標準，自動生成包括原材料供應時間表在內的材料需求計劃，為工廠設計最終的生產能力計劃，管理原材料產成品等存貨。MRPII集產品設計、按順序進入的工廠生產程序、會計信息、ABC成本系統于一體，從而使得能夠在控制成本和保持盡可能低的存貨水平的同時，建立、溝通和有效地執行生產計劃。當MRPII與外部網絡技術聯系在一起時，企業便可自動地收到銷貨定單和現金收入，自動發送購貨定單并向供應商付款，以及收發相關的運輸憑證等。
（4）EDI系統。很多公司為協調銷售和生產經營并保持原材料流動的不間斷，通常會與其顧客和供應商簽定貿易伙伴關系協議。通過這些協議，公司便為再造商業程序各使其完全自動化處理奠定了基礎。這種完全自動化的商業程序通常是借助于被子稱為電子數據互換（EDI）的系統來實現的。它通常的定義是：計算機可處理商業信息按標準格式在公司間的交換。從定義中我們可以發現：第一，EDI是一種公司間相互努力的結果，一家單個的公司是不可能自己使用EDI技術的。第二，交易是由貿易伙伴的信息系統自動處理的。在一個純粹的EDI環境中，完全不需要人的介入去授權或批準交易發生。第三，交易信息是以標準格式傳送的。所以，企業內部各種不同的系統都可進行接口并執行交易。
EDI系統的關鍵點主要在于EDI標準，也就是標準的格式傳遞信號。EDI技術在過去的發展之所以顯得比較緩慢，最根本的原因在于缺乏一個單一的標準體系。目前在國際范圍內普遍流行的標準主要有兩個：一個是美國國家標準協會的（American National Standard Institute）ANSIX.12;另一個是行管、商業和交通系統通用的EDIFACT（EDI for Administration,Commerce Andransport）。
就目前的發展而論，EDI技術在處理購銷貨定單方面可以說已表現得非常成功，但在收付款項方面還略顯不足。原因之一在于企業的收付款項需要借助于銀行這個中介來完成。由于在購貨與銷貨過程中因產品質是、運輸毀損等多方面的原因可能使收款額度與付款額之間出現差異，而要轉換有關付款的解釋通常會導致大量的記錄產生，目前有關EDI標準還不能很好的解決這一問題，所以，這在一定程序上影響了EDI技術在電子錢款轉移（EFT，Electronic Funds Fransfer）方面的廣泛應用。
通過上述地CIM系統的描述，我們大致可以勾勒出如下三個初步印象：
第一，現代信息技術的發展在硬件和軟件兩個方面已經可使一個企業實現全自動化的生產和經營，也就是產生真正意義上的無人工廠。所不足的是，無人工廠的存在不僅取決于單個企業自身，還取決于企業運作的整個外部環境。也就是說，無人工廠還難以在周邊企業尚未實現無人化的情形下單獨存在。但除EDI系統之外的其他幾個子系統在企業中的運用則可以不受周邊環境的影響。
第二，全自動化廠或無人工廠是一個實現了高度計劃化的工廠。當一個又一個企業實現了高度計劃以后，整個社會的經濟運作也就自然而然的形成高度計劃化。在這個意義上說，計劃經濟并不是一個毫無可取之處的經濟制度安排。但它實現的前提必須是以強大的信息系統作支撐。我們以前的計劃經濟在某種程度上之所以說是失敗，關鍵就在于我們缺乏一個強有力的信息系統，從而使計劃經濟制度的優點受到局限，而其缺陷和漏洞卻暴露無遺。我們有現由相信，隨著信息技術的不斷發展與完善，企業的自動化程度也會越來越高，社會資源的計劃配置方式也會越來越顯示出它的優越性。這在一家程度上支持了馬克思早在100年以前的預見。
第三，信息時代的到來為中國的繁榮富強再次提供了不可多得的歷史性機遇。因為在很多信息技術的利用和發展方面，西方發達國家與我們幾乎又站在了同一起跑線。相對于其他領域的技術差距而言，信息技術在目前是最沒有差距或差距最小的一個領域。
三、 網絡時代的財務與會計變革
計算機集成制度不僅使企業生產領域里的分工開始失去其嚴格的界限，而且也使管理領域的分開始變得模糊起來。由此可見，網絡化雖然不是使個體失去個性化的特點，但個性化的特點卻只有借助于整個網絡的協調才能夠體現。因此，如上所述的計算機集成制造絕對不僅僅是一個自動化的概念，它對企業商業活動的組織、職能機構的設置、各部門、崗位的人員配置與職責分工無疑都已產生革命性的影響。沒有適應高度信息化或網絡化要求的革命性變革，就不可能贏得網絡時代的競爭優勢。
工業時代的典型特點是使得企業的崗位分工變得越來越細化，而網絡時代的要求則使過細的分工得到不斷綜合和集成。因此，網絡時代的企業組織管理架構正在朝著一個與工業社會相反的方向發展。如果我們沒有意識到這種革命性的變化，欠就會離正確的方向越來越遠。如果說對我國現在絕大部分企業的組織管理架構做一個比較仔細的觀察，也許就會發現，它們當中的絕大部門仍然還是工業革命的產物，都是根據工業時代的大機器生產特點和計劃經濟的要求而設立的。在我國經濟過去20年不斷市場化的過程中，我們已經意識到了它與市場經濟條件下所要求的企業組織管理架構的不適應。但也許我們至今仍示意識到，適應市場經濟要求的企業管理體制還只是朝著正確的方向邁出了一小步，而適應信息時人和知識經濟管理要求的企業體制改革才是我們現在乃至今后較長一段時期內所要面臨的更為艱巨的任務，是進一步深化國有企業改革的重要方向。西方很多企業也正在通過各種途徑改革它們的舊體制，不過，它們更多的時候是把這種改革稱為商務程序再工程或再造（Business Process Reengineering,簡稱BPR）。它們通過企業再造，來重新贏得信息時代的企業競爭優勢。對此，我們應該保持足夠的重視和警惕。
在一個高度計算機集成的企業環境中，企業的財務與會計究竟居于何種地位？精略地看，即將到來的21世紀的企業財務與會計也許會比過去任何時候都更重要。但如果細加分析，它正面臨著信息日益集成化的嚴峻挑戰。如果用網絡的概念來理解，21世紀的企業財務與會計至少在以下三個方面會受到網絡技術的嚴峻考驗。
（1）網絡時代的企業會計系統不再是企業的一個住處孤島。當企業生產與管理環境中缺乏網絡通訊技術的支撐時，各種技術在企業中的應用往往都處于一種缺乏規劃的隨意狀態。企業應用某種技術的目標通常在于去解決某一特定的具體問題，而不是把該項技術融入到企業的整個生產過程之中加以考慮。這樣，就致使企業技術的應用過程形成了很多不能相互融合的孤島，即技術孤島。這種情形，不僅普遍地存感動企業的生產自動化方面，而且也普遍存在于企業的信息系統和其他商業應用方面。
企業信息系統是最早使用計算機的系統。會計作為企業最主要的信息系統，當然也不例外，綜觀過去20年的發展，企業使用計算機的目的的通常只在于去解決個別特殊的會計、財務或其他商業問題，而很少從網絡的角度去進行總體規劃。從現象上看，目前我國擁有計算機的企業已不在少數，甚至有的企業的每個部門都已擁有了很多很好的計算機設備，但由于缺乏總體的網絡構思與設計，致使計算機在企業生產與管理領域中發揮的功能非常有限。各部門所使用的計算機設備大多都各自為陣，他們只是一味地借助于計算機去滿足手工狀態下企業內部控制和信息處理的要求，而很少甚至根本沒顧及現代信息持術自身的特性。當以紙紙為載體的有關憑證在各部門之間相互傳遞時，該憑證上的信息便在各部門的計算機上錄入、再錄入，不斷地進行著信息的重復處理。從本質上看，這樣的企業管理現代化只是停留在形式上的現代化，企業的整個管理架構與工作效率，與手工獎態并無多大的不同，甚至更為低下。因為買把算盤要遠比買臺計算機便宜得多。所以，很多企業在管理現代化的背后不僅沒有贏得任何競爭優勢，反而是吃了大虧。
網絡化管理的一個最大特點就是消滅信息孤島，實現信息集成。所謂信息孤島，是指沒有信息相互交換的企業單個信息系統。由于企業各信息系統都無法提供某一決策所需要的完整信息資料。某一決策所需要的信息可能部分來自于企業會計信息系統，部分則可能來乍于其他不同的信息系統。這不僅可能降低最終所需數據的可靠性，導致決策的失誤和工作效率的低下，而且，僅僅是收集這些信息而花費的成本也會是非常昂貴的。這在客觀上便顯示出了企業信息集成的重要性。所以，解決企業信息孤島首先就是要模糊各信息系統之間 的傳統分工與界限。但這種模糊不是沒有統一規劃的模糊，而是有目的的模糊。通過模糊它們之間的界限，最終實現企業信息集成的目標。
企業實現會計信息系統與管理信息系統的信息集成有多種方案。其中之一就是建立中心數據庫或稱信息中心。而各信息子系統或終端用戶既可以根據交易的執行情況補充、修改、更新中心數據庫的資料，同時，也可根據中心數據庫資料提供滿足各種特定用途的信息需要。這一中心數據庫也可以設置成類似于企業的成本中心、利潤中心或投資中心一們，我們姑且稱之為信息中心。它在網絡時代的企業管理中將發揮至重要的致勝作用。
（2）建立會計頻道是會計在信息集成化環境中實現自我的重要途徑。企業如何在信息高度集成的環境下去體現會計的特點和實現內部控制的要求，是網絡時代財務與會計所要研究的重要問題。在工業社會中，會計信息系統與管理信息系統的分工主要體現在穹們所處理交易信息的類型上。在企業沒有網絡通訊技術的支撐和除財務交易以外的其他方面還不夠信息化的前提下，會計系統不可避免地就會隨之而下降，即使它已實理了與其他信息系統集成也會如此。如何避免會計系統地位不致于迅速下降？唯一的出路就只有不斷創新或革命。
傳統會計系統出于信息生產成本和信息處理能力的局限，往往只是試圖滿足各種不同用戶的共同要求，而沒有或者很少考慮用戶的個性需要。但現代信息技術的強大功能顯然已使這一局限不再成其為只提供最低量信息的借口。在這種情形下，建立多元化的會計頻道便成為一種必然。
會計頻道，這也許是一個很少有人聽說過的新名詞。因為當您在看只有一個頻道的電視時，您根本不會有換個頻道的概念。但當您在看一個擁有上百個頻道的電視時，您就不得不使用頻道的概念了。所謂換個頻道，它并不改變電視本身，而只是在改變它正在播出的電視節目。不同內容、風格、情調的節目，旨在滿足不同觀眾的需要。如果會計信息的用戶也有不同需要，那么，我們是不是可以考慮用多元化的會計頻道來滿足他們不同的品味和要求呢？這就是會計頻道一詞的初始含義。
會計革命既需要兼容傳統，又需要實質性變化，這也許只是有會計頻道的思想才能夠很好的做到。會計頻道為會計革命提供了一個很好的突破口。如果說同一屬性⑨的信息很難滿足可靠性和相關性的雙重質量特征的要求，那么，同時提供兩種不同屬性的信息多元模式也許便不會出現相同的困難。當然，多元選擇與會傳統會計的思維框架是格格不入的⑩。因為如果一家企業有兩個不同數字的利潤，人們便不知道應當以哪個數字的利潤來進行分配更好。但是，如果利潤數字并非只是完全用于財富分配，那么，其情形也許便會有所不同了。
在財務會計過去的20年的發展歷程中，我們已經看到了越來越多的利潤并非只是用于財富分配的情形。例如，新上市公司提供的前3年業績的模擬財務報表，其所提供的利潤數字并非只是用于財富分配，而是用于評估企業未來的盈利能力。越來越多的企業由于跨國投資而使用不同的會計標準，從而產生不同數字的利潤也并非只是一些極個別的現象。也許，這些情形都是會計領域的權威機構和職業界人士所不情愿看到的結果。但事實是，歷史的發展并不是以人的主觀意志為轉移的。越來越多的上市公司仍然在不斷的生產模擬財務報表，越來越多的跨國投資也仍然需要不斷的生產越來越不相同的利潤數字。因此，是否接受多元報告模式只是一個思想觀念問題，而并非是一個市場需要的問題。
（3）網絡時代的內部控制是企業最重要的制度變革。內部控制是企業最重要的財務制度安排。根據美國注冊會計師協會審計準則公告第78號（SAS NO.78）的定義，內部控制通常由五個要素組成：控制環境、風險評估、信息與溝通、監管和控制活動。企業控制環境的好壞是企業能否實現有效控制的首要因素。消除信息孤島、建立會計頻道只是解決了信息的收集、處理與報告問題，而沒有解決對企業資源尤其是財務資源的控制問題。我們知道：會計系統的職能除了反映以外，還有一個更重要的職能，就產控制。會計如何實現網絡環境下的內部控制呢？
交易授權。交易授權的目標就是確保登信息系統處理的所有重大交易都是真實有效的，而且符合管理當局的目標。在工業社會的企業組織管理架構下，交易授權通常可分為三類：一是借助于經辦人員來實現，二是通過程序（不是計算機程序）控制來實現，如利用最低存貸水平對購貨的控制，三是通過對非正常交易的個案控制來實現。由于網絡環境對信息處理的高度集成性，因此，幾乎所有交易授權都可包容到不同的計算機軟件模塊中，從而減少人工的介入。例如采購系統模塊可以確定應當在什么時間、向哪個供應商定貨，以及定多少等，這些交易都可以在完全沒有人工介入的情形下通過計算機程序自動完成。
職責分離。所謂職責分離，簡單地講就是管權的不管事，管賬的不管錢，管物的不管賬。由于一個有效的內容控制系統需要由不同的人來履行不相容的職務，所以，其崗位設置通常便具有某些特定的含義。網絡環境中的職責分離與手工環境是有所不同的。例如，計算機程序既可授權某項采購，也可處理定單，同時還記錄應付賬款。換言之，手工狀態下必不可少的職責分離和需要由多人來完成的工作，在網絡環境下必不可少的職責分離和需要由多人來完成的工作，在網絡環境下可以完全依賴計算機程序來實現。因為如果單純利用計算機程序來仿真人工環境下的職責分離（計算機程序完全可以做到）與提高效率的自動化目標是背道而馳的。人工環境下的內部控制之所以要求有職責分離是為了防止人類的某些負面影響，例如人總會有開小差出錯的時候，而且偶爾也可能有尋求舞弊的想法等等。計算機雖然也有出錯的時候，但在本質上這種錯誤還是由于執行編程的人員所犯的錯誤。如果不是人為的原因，計算機不可能自己執行某種舞弊程序。所以，在純粹的計算機環境下實際上已沒有手工狀態下的職責分離的必要。當然，計算機環境也有計算機環境的職責分離問題。例如，一旦某種軟件被安裝并用于執行某項功能以后，它的編碼、運行和維護職現就必須相分離。
四、 結束語
事實上，有關網絡環境下的會計系統設置與內部控制安排是復雜的，而且也是廣泛的。它涉及到財務與會計學科所有方面的變革與創新。出于對本文篇幅的考慮，我們將不再開展進一步的讀者討論。但我們需要始終保持清醒認識的是：在工業社會中，中國因為沒有抓住右史性的發展機遇而落后了，希望我們在信息技術時代到來之際，不會再與命運之神失之交臂。
注釋：
①作為工具的計算機還只是人類社會生活中可有可無的東西，它與紙張、筆墨、算盤等傳統的信息處理工具只是一種簡單的替代關系。
②根據傳統分類方法，企業交易通常可分為財務交易和非財務交易兩類。所謂財務交易是指影響企業資產和權益，且能夠以貨幣計量并計入有關賬戶的經濟事項。而非財務交易則是指不能滿足上述狹隘定義氣所有其他事項。會計信息系統主要是處理企業財務交易信息的系統。由于財務交易定義的狹隘性，從而也限制了傳統會計系統處理信息的能力。而管理信息系統則主要是處理企業非財務交易信息的的系統。
③在一般意義上，我們將會計系統的這種變革稱之為會計電算化或電算化會計。
④自動化與信息化在一定程度上是兩個可以互換的概念，企業生產技術的自動化水平越高，相應地，其信息化程度也就越高。
⑤它又可進一步區分為重工業產品和輕工業產品。
⑥通常意義上，我們稱這類工廠為無人工廠。
⑦智能化生產和知識產品這兩個概念是作者首次提出并在本文中首次使用的。這種提法是否妥當，還有待進一步的讀者討論。
⑧如果把利潤最大化看成是企業最高的財務目標，那么，生產與管理的自動化或智能化便是企業最高的技術目標。沒有技術目標的保障，企業便不可能實現利潤最大化，從而也不可能最大化股東財富。
⑨在這果，是指歷史成本計量屬性。事實上，經過不斷修正和調和的歷史成本會計已不再是單純的歷史成本，其好處也許是避免了歷史成本會計的部門不具相關性的局限，但其壞處則是使會計信息產生一嚴重的信息混淆。可以說，現在已沒有人知道會計信息究竟是什么性質的信息了。離開了會計規范的解釋框架，會計數字在經濟學上已變得毫無意義。
⑩傳統會計的思維框架是非此即彼的，要么先進先出法，要么后進先出法；而計算機為核心的網絡通訊技術則為多元化的選擇提供了可能。
（11）會計數字的傳統用途是財富分配，而證券市場的高度發展為其提供了新的應用空間，即決策用途。投資者根據過去的利潤信息來形成對企業未來盈利能力的判斷。參見薛云奎，《會計大趨勢》，中國財政經濟出版社，1999。
（12）因為它使會計的規范和監管開始變得異常復雜起來。
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會計研究·薛云奎
