【摘要】 由于增值稅進項稅額轉出與視同銷售業務較難區分以及會計核算上收入確認的條件與增值稅法上的銷售規定存在著差異，筆者認為，在處理此類業務時，應根據業務的不同特點及增值稅法設計原理規定，分別進行會計處理。
【關鍵詞】 增值稅； 視同銷售； 會計處理
一、增值稅進項稅額轉出的會計處理
（一）企業從外部購進的貨物改變用途，用于非應稅項目
如：用于職工福利、用于在建工程、用于固定資產的改建、擴建、改良支出等，應將已經抵扣的進項稅額轉出，將其金額計入非應稅項目——所服務對象的成本或費用之中，如果不將這部分進項稅額轉出，就會導致增值稅抵扣環節的中斷，企業將少繳這部分增值稅。會計處理如下：
借：應付職工薪酬
在建工程—XX工程
長期待攤費用
貸：原材料、周轉材料等相關存貨賬戶
應交稅費—應交增值稅（進項稅額轉出）
（二）企業從外部購進的貨物被領用，用于應稅項目，但最終其價值未被確認
如企業的在產品、產成品發生毀損、被盜、非常損失等，由于這部分存貨將永久退出企業正常的生產經營過程，不會產生相應的銷項稅額，導致增值稅抵扣環節的中斷，因此其進項稅額不能抵扣，應將產品生產中耗費的外購貨物的進項稅額轉出，計入“待處理財產損溢”賬戶。會計處理如下：
借：待處理財產損溢
借：其它應收款——XXX
貸：生產成本—XX產品
庫存商品—XX產品
應交稅費—應交增值稅（進項稅額轉出）
二、外購貨物視同銷售業務增值稅的會計處理
（一）外購貨物在企業內部未用于應稅項目、改變實物形態，但貨物出了本企業，其價值應重新確認，稅法上規定應視同銷售行為
按計稅價格計算銷項稅額，如：1.將外購貨物用于對外投資；2.用于對外捐贈等業務。會計處理如下：
借：長期股權投資—其他股權投資
營業外支出—捐贈支出
貸：原材料、周轉材料等相關存貨賬戶
應交稅費—應交增值稅（銷項稅額）
（二）外購貨物在企業內部被領用，改變實物形態，形成新的另一種貨物，并將新的貨物用于企業內部有關項目
如1.將自產的貨物、勞務用于在建工程；2.用于管理部門；3.用于非生產性機構；4.用于改建、擴建、修繕裝飾固定資產；5.用于修理固定資產改良支出等，由于價值已被企業確認，增值已經實現，稅法上規定應視同銷售行為。按計稅價格計算銷項稅額，會計處理如下：
借：在建工程—XX工程
管理費用—XX費用項目
長期待攤費用
貸：庫存商品—XX產品
應交稅費—應交增值稅（銷項稅額）
（三）外購貨物在企業內部被領用，改變實物形態，形成新的另一種貨物，并將新的貨物用于企業外部有關項目，出了本企業
如：1.將自產或委托加工的貨物用于職工福利；2.廣告；3.樣品；4.捐贈；5.對外投資；6.分配給股東等行為。由于其價值增值已經實現，應視同銷售，會計上應作為收入確認處理，同時結轉成本，會計處理如下：
借：應付職工薪酬
銷售費用
營業外支出—捐贈支出
長期股權投資—其他股權投資
應付股利或應付利潤
貸：主營業務收入
應交稅費—應交增值稅（銷項稅額）
同時
借：主營業務成本
貸：庫存商品
三、自產、委托加工的貨物特殊業務的處理
第一，自產、委托加工的貨物出了本企業或在統一會計核算的單位內部將貨物從一個機構轉移至不在同一縣（市）的另一機構的情況下，按照增值稅法的規定，只要是新增了流轉環節，無論會計上是否作收入確認，均應視同銷售。按計稅價格計算銷項稅額，會計處理如下：
借：庫存商品—XX機構（XX商品）
貸：庫存商品—（XX商品）
貸：應交稅費—應交增值稅（銷項稅額）
第二，發出用于銷售的商品，如果不符合收入確認條件，會計上不作為收入處理，通過“發出商品”科目核算，但符合稅法規定的增值稅納稅義務時，應當視同銷售。會計處理如下：
借：發出商品
貸：庫存商品
借：應收賬款—應收增值稅款
貸：應交稅費—應交增值稅（銷項稅額）
第三，采用視同買斷方式委托代銷商品，如果委托方和受托方之間的協議明確標明，受托方在取得代銷商品后，無論是否能夠賣出，是否獲利，均與委托方無關，那么委托方和受托方之間的代銷商品交易，與正常的商品銷售沒有實質區別，在符合銷售商品收入確認條件時，委托方應作商品銷售收入的賬務處理；如果委托方和受托方之間的協議明確標明，將來受托方產品出現虧損時可以要求委托方補償，那么委托方在交付商品時不確認收入，等收到受托方代銷清單時，再確認銷售收入。會計處理如下：
委托方向受托方交付商品時：
借：發出商品
貸：庫存商品
委托方收到受托方代銷清單時：
借：應收賬款—受托方
貸：主營業務收入
應交稅費—應交增值稅（銷項稅額）
第四，采用收取手續費方式委托代銷商品，因商品所有權上的主要風險和報酬并未轉移給受托方，因此委托方在交付商品時不確認收入，等收到受托方代銷清單時，再確認銷售收入。會計處理如下：
委托方向受托方交付商品時：
借：發出商品
貸：庫存商品
委托方收到受托方代銷清單時：
借：應收賬款—受托方
貸：主營業務收入
應交稅費—應交增值稅（銷項稅額）
第五，發出委托代銷的貨物如果時間達到180天，即使未收到受托方的代銷清單，按稅法有關規定，應視同銷售，按計稅價格計算交納增值稅銷項稅額。會計處理如下：
借：應收賬款—應收增值稅款
貸：應交稅費—應交增值稅（銷項稅額）
第六，售后回購銷售商品，在大多數情況下，售后回購屬于融資交易，企業不應確認商品銷售收入，收到的款項應確認為負債，但按稅法規定應視同銷售。按計稅價格計算銷項稅額，會計處理如下：
發出商品時：
借：銀行存款
貸：庫存商品
應交稅費—應交增值稅（銷項稅額）
其他應付款
第七，售后租回銷售商品，在大多數情況下，售后租回也屬于融資交易，企業不應確認商品銷售收入，收到的款項應確認為負債，但按稅法規定應視同銷售。按計稅價格計算銷項稅額，會計處理同上。
第八，附有銷售退回條件的商品銷售，在這種銷售方式下，如果企業根據以往的經驗能夠合理估計退貨可能性并確認與退貨相關負債的，那么應在發出商品時確認收入；如果不能合理估計退貨可能性的，那么應在售出商品退貨期滿時確認收入，但在發出商品時按稅法規定應視同銷售。按計稅價格計算銷項稅額，會計處理如下：
借：發出商品
貸：庫存商品
借：應收賬款—應收增值稅款
貸：應交稅費—應交增值稅（銷項稅額）
第九，非貨幣性資產交換換出資產為存貨的，應當作為銷售處理，在不涉及補價情況下，按其公允價值確認收入，同時結轉相關成本，會計處理如下：
借：固定資產（換入資產）
貸：主營業務收入
應交稅費—應交增值稅（銷項稅額）
同時
借：主營業務成本
貸：庫存商品 （換出資產）
第十，債務重組中以商品產品抵償債務的，應視同銷售進行賬務處理，企業可以將該項業務分為兩部分：一是將商品產品出售給債權人，取得貨款，商品產品出售業務與正常的銷售業務處理相同，其發生的損益計入當期損益；二是以取得的貨幣清償債務，只不過在該項業務中并沒有實際的貨幣資金流入與流出。因此債務重組中債務方的最終損益來自兩部分：正常的商品銷售業務產生的損益和債務重組利得。債務方的會計處理如下：
借：應付賬款
貸：主營業務收入
應交稅費—應交增值稅（銷項稅額）
營業外收入—債務重組利得
同時
借：主營業務成本
貸：庫存商品
【參考文獻】
［1］ 中國注冊會計師協會.稅法.經濟科學出版社，2007.
［2］ 財政部.中級會計實務.經濟科學出版社，2007.
［3］ 姚云霞，聶鵬昭.增值稅進項稅額轉出與視同銷售行為的確認與會計處理.稅務會計，2006，（11）.
［4］ 國務院.中華人民共和國企業所得稅法實施條例.中國新聞網，2007-12-12.
