【摘要】 該文認為，FASB在其構建的會計概念框架中不再提及會計基本假設， IASC只提及從屬于會計目標的基本假定，而忽略會計基本假設的現象。這主要因為，在以目標為研究起點的理論構建模式下，人們難以理順會計目標與會計假設之間的邏輯關系。因此，若想確切地解釋這一現象，進而構建一個更為完整的會計理論體系，有必要從會計理論的構建方式及會計假設的性質入手，弄清會計目標與會計假設之間的邏輯關系。
【關鍵詞】 會計目標；會計假設；財務會計概念框架
FASB在其構建的會計概念框架中不再提及會計基本假設；IASC在其發布的《編制財務報表》的框架中忽略了會計基本假設，只提及從屬于會計目標的基本假定。這些現象的產生，并不能削弱會計假設在會計概念框架中的地位和作用。而產生這些現象的原因，在于人們難以理順會計目標與會計假設之間的邏輯關系。二者的邏輯關系可表述為：會計目標是會計理論研究的唯一邏輯起點；會計假設從屬于會計目標，在會計目標確定以后，會計假設需要根據會計目標的要求來提煉、修訂或補充。
一、問題的提出
美國財務會計委員會(FASB)自1973年成立以來，共發布了7份財務會計概念公告（SFAC）, 其具體內容包括企業財務報告的目標、企業財務報表的要素、會計信息的質量特征，以及會計的確認和計量等。令人不解的是，這7份概念公告均未提及通常被認為是重要會計理論要素的會計假設。國際會計委員會（IASC）于1989年發布的《編報財務報表的框架》提出了“持續經營”和“權責發生制”兩項基本假定（underlying assumptiongs），這一提法，既未使用“會計假設”（Accounting postulate）這一概念，也未提及“會計主體”、“貨幣計量”等幾個被公認的會計基本假設。
對于FASB及IASC對待會計假設的態度，人們給出了不同的解釋。一般認為：會計假設之所以被忽略，是因為“會計假設”實際上是一些不言自明的前提，正如葛家澍教授所說：“FASB不使用‘會計基本假設’的概念，并不等于否定會計的基礎性概念——基本假設的存在。” 并認為，FASB在研究會計目標與環境的關系時，實際上在很多方面涉及了會計假設概念。
二、會計理論邏輯起點的選擇
會計基本假設是會計理論構建不可或缺的重要概念之一。正如產權理論的創始人科斯（Ronaled Coace）在其著名的論文《企業的性質》一文中所說：“過去，經濟理論一直未能清楚地陳述假設，經濟學家們在建立一種理論時常常忽略對理論賴以建立的基礎考察，以至于由于缺乏對理論所依賴的假設的了解而產生誤解和不必要的爭論。”然而，對會計這樣一個信息系統進行理論概括時，到底應以假設為理論研究的邏輯起點，還是應以目標為邏輯起點，至今仍有不同的看法。
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按照系統論的觀點，任何事物都可視為一個在特定環境下運行的系統。系統按照其形成方式可分為天然系統和人造系統。天然系統自然形成，如生態系統、氣象系統等，人們只能利用或適應這一系統，而不能創造這一系統。若想利用這一系統，必須首先了解其功能及其運行環境，然后才能提出相應的任務或要求。以牛為例，要想滿足人類的需要，人們首先應了解牛的特性及功能，然后才能根據其食草可產奶、力大可耕地的特性對其加以利用。在這里，其自然特性就是一頭?？少Y利用的前提，當然并非每一頭牛都可以用來耕地，也不是每一頭母牛都可以產奶，但我們仍可以對牛的這一特性進行假設，這是因為，大多數的牛都具備這樣的自然特性。因此，對于一個天然系統來說，人們只能根據一系列既定的前提，提出相應的利用目標，由于這些既定的前提通?？梢杂谩凹僭O”來描述，因此，對一個天然系統來說，其理論概括應以 “假設”為邏輯起點，然后才能據以設計或提出“目標”。人造系統是人們根據自身的需要設計制造出來的，如機械系統、管理系統等。對于一個人造系統來說，目標表明人們為什么要構建這一系統，它是用來干什么的。因此，目標是人造系統存在的前提，是決定系統其它要素的基礎，因此，人造系統的理論研究起點只能是“目標”。會計作為一個典型的人造系統，顯然不能以“假設”為其理論構建的邏輯起點。
?。ǘ┠繕似瘘c論
自1973年FASB成立并發揮作用以來，會計作為一個人造的經濟信息系統的觀點逐步為世人所接受，從而使會計目標起點理論成為共識。美國會計學家莫斯特（K.S.Most）在上世紀80年代出版的《會計理論》一書中指出：“在過去10年中，幾乎普遍接受了這樣的看法：只有會計準則以一致的目標為基礎，才能成為有用的或有效的?！?977年，亨德里克森（Hengdrikesen）在其所著的《會計理論》一書中也認為：“任何研究領域都要以闡明范圍和確定的目標為出發點?！边@是因為人們只有有了某種要求才需要設計建造某一系統，即所謂提出目標；為了保證系統按照既定目標運行，就必須對系統的運行環境及運行條件提出要求，這就是假設；為了實現系統目標，系統必須具備一定的實現機制，即所謂方法和規則，因此，對一個人造系統來說，其理論要素的構成及邏輯關系可概括為：提出目標→設定前提→選擇方法→制定規則。
然而，對于會計這樣一個并非新建的人造系統來說，目標的提出并不是漫無邊際的，它必須受既定前提的制約，而這種前提往往是在漫長的社會實踐中逐漸形成的，如“貨幣計量”是約定成俗的會計前提，會計目標的提出顯然不能脫離這一既定前提，否則，就難以稱之為會計目標?；谶@樣的認識，有人認為目標與假設的邏輯關系應該是假設或設定的前提在前，而目標在后。也許正是由于這一點，強調以目標為理論研究起點的美國財務會計準則才回避了會計假設這一基本問題。
