中國注冊會計師協會副秘書長 李爽
2001年10月26日，中注協副秘書長李爽在國家會計學院主辦的河南省主任會計師培訓班上，作了題為加入WTO對中國注冊會計師行業的機遇與挑戰的報告。正式報告前，李爽簡介了我國注冊會計師行業面臨的現狀及其存在的問題，總共講了五個問題。
一、 我國注冊會計師行業的現狀
至2001年6月30日止，我國共有會計師事務所4446所，其中：合伙制事務所591家，有限責任制事務所3855家。具有注冊會計師資格的有13萬人，其中，執業注冊會計師有54220人。從我國現有的會計師事務所和注冊會計師的分布來看，主要集中在東部和中部較發達的地區。
我國目前的會計師事務所有以下幾個特點：（1）合伙制事務所數量較少，約占全國會計師事務所的13.3%，并且有幾個省沒有合伙制事務所；（2）我國目前的會計師事務所規模較??；（3）行業層次與國際相比還不高；（4）注冊會計師年齡結構不如意，大于50歲的占47.7%。（5）有限責任制事務所的注冊資本較少。
二、 銀廣夏事件暴露出注冊會計師隊伍的問題
銀廣夏事件帶有一定的普遍性，它是一件壞事，但也是一件好事，它給我們敲響了警鐘。銀廣夏事件暴露出注冊會計師隊伍的問題有：（1）合并后事務所的統一管理。深中天、天勤會計師事務所雖于2000年已合并為中天勤會計師事務所，形式上有內部控制，但實際上并沒有；（2）注冊會計師存在重大過失，沒有發現一些很明顯的問題；（3）審計質量控制弱，項目負責人由非注冊會計師擔任，沒有逐級復核等；（4）注冊會計師缺乏應有的獨立性；（5）執行審計準則不力。有人說，審計準則是注冊會計師的陷阱，但實際上，注冊會計師只要嚴格遵循審計準則，應該能發現問題。從銀廣夏事件中，我們可以得到一些啟迪：加強培訓，提高專業勝任能力和職業道德；加強行業管理。
三、 會計師事務所面臨的挑戰
（一） 經濟全球化對審計的挑戰
經濟全球化進程中，最具代表性的當屬資本市場全球化。其主要表現在兩個方面：一是跨國上市；二是跨國收購兼并。雖然過去十年經濟全球化進程很快，但可以肯定的是，這還僅僅是個開始，我們相信，隨著新經濟時代的到來，21世紀經濟全球化程度將進一步提高，其進度也將大大加快。
經濟全球化對注冊會計師審計的挑戰主要表現在以下方面：
1、 客戶要求注冊會計師提供全球性服務。由于資本的跨國流動，跨國公司的產生以及飛速發展，導致了注冊會計師跨國提供服務，從而導致大型國際會計公司的產生。但也因為客戶的跨國經營，注冊會計師將面臨更加復雜的經營與財務問題，如多國貨幣、多國稅收、多國法律法規、復雜的金融工具等問題。審計中要處理這些問題，對注冊會計師的執業能力、服務水平提出了更高要求。
2、 注冊會計師審計業務更加集中，競爭更加激烈。隨著公司跨國經營，規模不斷擴大，只有大型會計師事務所才具有審計這些大公司的能力。
3、 執業標準趨向國際協調。由于公司的跨國上市和跨國經營，必然要求公司提供可比的會計信息，這就直接推動了會計準則和審計準則的國際協調。但是，由于各國的政治文化不同，經濟發展的差異，更由于各國不同的利益趨向，會計準則和審計準則的國際協調不是一朝一夕能實現的。
4、 對注冊會計師的服務質量、服務品種提出了更高的要求?？鐕顿Y者希望注冊會計師提供更加優質和多元化的服務，以降低由于信息不充分或不可信賴帶來的資本轉移成本和風險水平的增加。
（二） 信息技術快速發展對審計的挑戰
注冊會計師審計面臨的第二個挑戰是信息技術改變了傳統的審計環境，主要體現在以下方面：
1、 信息技術的發展，將有越來越多的公司進行網上商業交易，其交易過程、交易手段、憑證形式、內部控制等都將發生很大變化，注冊會計師因此必須改進其審計方法，否則將不能適應環境的變化。
2、 現行審計一般是年度報表審計，而未來審計將是實時審計，將根據用戶的需要隨時提供，而年度報告則可能成為一種補充信息。信息技術的發展將掃除實時報告的障礙，信息需求者可以把他們的需求及時反饋給信息提供者。而注冊會計師為了更好地滿足投資者等信息使用者的及時需求，也應提供連續性審計服務（continuing audit）。
3、 現行審計的對象是年度財務報表，僅限于財務信息的審計，而未來審計不僅包括財務信息，也將包括非財務信息。
4、 權力重心將逐漸從信息的提供者向使用者轉移，也即從信息的賣方市場向買方市場轉移。
5、 由于公司大量應用計算機進行會計處理，利用網絡披露財務信息，日常交易也將更多地采用電子商務形式，從紙時代向電子時代邁進，這將使公司面臨新的風險，也使注冊會計師的審計風險相應加大，要求注冊會計師應用新的審計技術，擴展其知識與能力。
?。ㄈ?其他鑒證業務興起對審計的挑戰
注冊會計師依靠提供審計服務起家，并通過提供法定的審計服務，樹立了獨立、客觀、公正的信息專家形象。但隨著會計服務市場的不斷發展，注冊會計師鑒證服務的空間不斷拓延，審計業務逐漸失去了過去的主導地位。該項傳統的 核心業務，其競爭也最為激烈，近年來其收入比例和邊際利潤不斷下降，很多會計師事務所不得不另辟，向其它鑒證性業務進軍，從而導致其它鑒證性業務迅速崛起，成為注冊會計師行業的新寵。
1、 電子商務認證
電子商務認證是較早出現的注冊會計師鑒證類業務。安全性及合法性是電子商務交易過程中非常突出的問題，因此，每一個電子商務的網站，應按一定的準則對其安全性和合法性進行披露，并出示獨立的第三方加蓋的印鑒，并對其披露的內容發表意見，為消費者識別電子商務的可靠性提供依據。注冊會計師以其長期以來樹立的良好聲譽和專業技能在這一服務市場一定能夠大顯身手。
2、 系統認證
此項業務是按照一定標準，對信息數據庫和控制系統進行實時認證，以確定其是否符合以下四項基本原則：可操作和可應用性；系統安全性；數據處理完整性；系統的可維護性。如果信息系統滿足標準要求，注冊會計師在經過評價程序后，將簽發認證報告。
3、 業績評估
這一服務旨在幫助客戶利用財務和非財務業績評價體系改進和加強公司的經營管理。新經濟的一個耐人尋味的特征是，一些公司的市場價值與其會計的賬面價值大相徑庭。單靠過去的銷售量、利潤率等指標，是遠遠不能正確評價公司以及員工的個人的業績的，同樣要在利用財務指標的同時，結合非財務指標才能正確評價。因此，這方面也給注冊會計師提供了大量的服務機會。
4、 養老服務認證
此項服務是對托老所提供的養老服務是否達到照顧目的提供認證。因為老年人自己及其家庭成員對此作出的認定是不獨立的，所以此項工作也要由獨立的第三方來完成。
（四） 咨詢服務等非鑒證類服務對審計的挑戰
從最近幾年看，大大小小的會計師事務所都在向管理咨詢業務大舉進軍。自20世紀70年代以來，注冊會計師咨詢服務逐漸成為最具潛力的增值服務，咨詢業務收入一直保持了強勁的增長勢頭。但值得引起注意的是，管理咨詢業務的增長對審計也產生了直接的影響，這種影響主要表現在對審計獨立性的影響上。因為管理咨詢的收入高，同時受到客戶的歡迎，因此注冊會計師很是看重管理咨詢業務，有的甚至把提供審計服務僅僅當作是爭取或維持客戶管理咨詢業務的一個工具。因此很多人開始擔心注冊會計師在拓展服務領域的同時，能否還象過去一樣保持超然獨立性，以保護投資者、債權人以及社會公眾的利益。因此，咨詢服務等非鑒證類服務對審計是一個挑戰。
（五） 注冊會計師提高審計質量面臨的挑戰
注冊會計師在市場經濟中究竟能夠發揮多大作用，其社會形象如何，社會公眾對其的信任度有多高，關鍵在于注冊會計師審計的質量。注冊會計師要保證審計的質量，除了要嚴格按照審計準則的要求執行審計程序，保持應有的職業謹慎外，還必須認真對待以下幾個方面的問題：
1、 公司盈余管理。公司為了達到盈利目標、獲取高額的管理利潤或為了逃避監管等原因，常常會進行不當的盈余管理。我國近幾年證券市場上發生的幾大公司公司舞弊案，如深圳原野、瓊民源等，無不與盈余管理密切有關。因此，不當盈余管理的結果，使得注冊會計師出具的審計報告與事實不符。社會公眾要求注冊會計師改進審計方法以防范和糾正公司的不當盈余管理：（1）有人認為不當盈余管理是由于注冊會計師片面強調審計效率，而導致審計程序過于簡化，或是由于注冊會計師過于遷就管理當局，不能堅持立場，要求公司作出賬表調整所導致。雖說這種批評不無道理，但對注冊會計師來說，面對規模日趨龐大、業務復雜的大型公司審計以及激烈的市場競爭，如何處理好成本效益關系以及與客戶的關系，不能不說是一項挑戰。（2）注冊會計師被要求重新理解職業懷疑這一概念。實證研究表明，公司盈余管理的動機普遍存在，因此過去那種基于管理當局是誠實可信的假設并沒有可靠的基礎。因而通過抽樣審計也無法作出合理的鑒證。（3）美國公眾監督委員會針對盈余管理存在的問題，建議審計準則委員會制定更有力且明確的審計準則，并要求注冊會計師借用法庭審計方法、實施回顧性的審計程序等。這些建議對注冊會計師來說不可能完全做到，但美國公眾監督委員會在某種程度上代表了公眾的意見和利益，完全不考慮其意見對注冊會計師來說可能意味著失去公眾的依賴，但要在實際審計工作中真正考慮和借鑒這些建議，對注冊會計師來說何曾不是一個挑戰？
2、 欺詐性財務報告。欺詐性財務報告非常有害，它降低了財務報告質量和注冊會計師審計的市場信任度，導致注冊會計師常常付出高昂的訴訟費用，甚至使注冊會計師職業遭受毀滅性的打擊。因此，不僅是注冊會計師行業、證券監管部門堅決反對和打擊欺詐性財務報告，其它許多社會組織甚至普通社會公眾也對欺詐性財務報告給予了充分的關注。但是，隨著環境的變化，特別是金融證券的風險不斷加大，面對欺詐性財務報告，社會公眾對注冊會計師提出的要求似乎越來越高，要求其承擔的責任也越來越大：（1）要求注冊會計師更加主動地與有關利益方通力合作。（2）很多人認為注冊會計師沒有足夠保持應有的職業謹慎，或者沒有積極采取措施或有效的審計程序來消除確認的風險。（3）現有的相關審計準則未能有效反映欺詐風險變化的環境。
3、 公司的內部控制。在在內部控制評價方面，注冊會計師也面臨挑戰：（1）注冊會計師并不完全具備有效評價內部控制，特別是業務流程方面內部控制的能力。一方面是由其專業能力所限；另一方面，作為局外人，內部控制的諸多因素實際上也確實無法進行評估。（2）很多信息使用者認為注冊會計師并未象他們所期望的那樣對內部控制進行全面地評價。（3）當注冊會計師發表干凈意見時，許多審計報告使用人想當然地認為這不僅是對財務報表的蓋章認可，而且更是對報表數據產生過程的肯定。要保證過程的真實可靠，無疑需要值得信賴的內部控制。然而，注冊會計師對財務報表的合理保證，是對財務報表的公允性的合理保證，而不是專門對內部控制可靠性的保證。因此這也對注冊會計師執業提出了問題。
四、 會計師事務所面臨的機遇
應該說，我國會計師事務所在面臨很多挑戰的同時，也面對著很多難得的發展機遇：（1）十五計劃中，注冊會計師行業被視為重要的發展行業，這為注冊會計師行業的發展提供了良好的政策環境。（2）我國社會主義市場經濟通過國家有力的宏觀調控措施，迎來了一個新的穩定發展階段。（3）國家大力整頓和規范經濟秩序，逐步為注冊會計師的執業創造了一個良好的環境。（4）隨著我國加入世界貿易組織，將形成一個更公開、公平的競爭市場。（5）新經濟將為注冊會計師提供更多的服務機會，推動注冊會計師服務向多元化發展。
五、 會計師事務所的發展政策與方向
中國注冊會計師協會在深入研究注冊會計師行業面臨的挑戰和機遇的基礎上，在全面推動各項工作的同時，將重點在以下幾個方面著力改善會計師事務所的執業環境、大力推進會計師事務所的規范發展。
?。ㄒ唬?加快清理整頓經濟鑒證類社會中介機構，進一步改善會計師事務所的執業環境
長期以來，我國經濟鑒證類中介服務市場部門壟斷、地區封鎖、行業控制的現象相當突出，嚴重制約了中介服務職能的正常發揮。為此，國務院已作出清理整頓經濟鑒證類社會中介機構的決定，并已取得了階段性成果。中國注冊會計師協會、中國資產評估協會和中國注冊稅務師協會的三會合并，是清理會計市場行政壁壘的開始，下一步各有關部門要加快協調，加強市場環境和行業自律的建設，加快經濟鑒證類社會中介服務機構的脫鉤改制，改善注冊會計師行業的執業環境。
?。ǘ?繼續推動會計師事務所上規模、上水平
面對國際競爭的日益加劇，國內事務所在會計市場重新劃分的過程中，要保持乃至擴大原有份額必須要以一定的規模來適應新的形勢。當然，上規模進程也不是一蹴而就的，也需要一個逐步加強管理、逐步完善的過程。在當前的合并過程中，出現的主要問題有：（1）合并后事務所的統一管理問題；（2）有些事務所尚未按要求辦理原所注銷、新所設立程序；（3）事務所的投資關系尚未理順；（4）合并批準手續過于復雜。針對目前出現的問題，協會將在大力推進事務所上規模的同時，強化合并后事務所的統一管理，促進其健全內部控制機制，并加強對合并后事務所的檢查和監管。
?。ㄈ?加強質量監管，建立退出機制
執業質量是事務所生存發展的基礎，是事務所管理機制的核心。執業質量上不去，事務所的其他工作就難以做好、到位，即使暫時做到位，也是表面的，難以持久。脫鉤改制后，事務所的風險意識普遍增強，行業整體的執業質量也在不斷提高，但是同社會公眾的期望和國務院領導的要求相比，還有一定的差距。不少事務所在執業過程中還存在這樣那樣的問題，其中有些問題還比較嚴重。對此，我們將依法進行處理，同時，還要將這些事務所作為我們今后監管的重點。今后，我們將按照市場運作規則，按照證券市場規范發展的要求，加強證券、期貨相關業務的資格管理，建立退出機制，實行準入和退出機制。通過質量監控和對事務所、注冊會計師證券許可證的年檢，剔除不符合有關規定的事務所。
?。ㄋ模?大力推行合伙制會計師事務所組織形式
在脫鉤改制期間，財政部就提出，事務所實行合伙制的組織形式是今后發展的方向。實行合伙制，能夠真正體現事務所人和與智合的職業特點，理順內部約束機制和激勵機制，完善內部控制，利于行業發展，便于行業管理?，F有的合伙事務所雖然在規模上還比較小，但對執業質量和對質量的追求程度，普遍比有限責任的事務所要好。今后，中注協要從多方面鼓勵合伙制的發展：（1）加強對合伙制的研究；（2）對合伙制事務所采取傾斜政策；（3）加強與工商等有關部門的協調；（4）加強對事務所實行合伙制的輿論宣傳。
（五） 加強會計師事務所的國際合作與交往，提升我國會計師事務所的國際競爭力
為了迎接加入WTO的挑戰，我們要研究WTO對我國會計服務市場和會計師事務所發展的影響及對策，研究和熟悉世貿組織的各項規則，抓緊有關改革和調整工作，修訂完善有關與國際規則不相適應的法律法規，研究我國發展國際成員所的方向、政策，探索脫鉤改制后中外合作會計師事務所管理的新思路，逐步實現與有關國家注冊會計師資格的相互承認，按照我國在加入WTO的雙邊和多邊談判中做出的承諾，進一步擴大我國會計市場的對外開放程度。在加入WTO和擴大市場開放的過程中，對我國會計師事務所可能有這樣那樣的沖擊，但總的來說應是雙贏：國際會計師事務所獲得了中國市場的國內基礎，而中國內地的會計師事務所擁有了國際品牌，可以向外擴展，取得更多的國際市場開拓和管理經驗。
?。?鼓勵會計師事務所積極開拓新的服務領域
面對新世紀來自行業內外的巨大挑戰，固守傳統的審計業務范圍對注冊會計師行業來說是一種打擊。適應市場需求，制定新的發展戰略，大力開拓為客戶提供增值服務的新業務和新市場，是會計師事務所生存和發展的關鍵。對不同規模的事務所，有不同的發展戰略，具體來說：（1）對大型會計師事務所而言，應重點開拓多元化業務，努力拓展服務范圍；（2）對于中小事務所，應著力于專業化服務。
六、 結束語
我相信，注冊會計師審計業務能夠永葆青春，而其它增值服務也能蓬勃發展，這就是會計師事務所未來發展的方向。
